一、固定資產的確認
新準則規定,固定資產同時滿足下列條件的,才能予以確認:①與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業;②該固定資產的成本能夠可靠地計量。這一確認條件與國際會計準則的相關內容完全一致。同時,在新準則中取消了舊準則中“單位價值較高”這一規定。僅對固定資產的使用年限做出了具體規定,這一規定,給企業留下了操縱利潤的可能。在利潤情況較好的情況下,將本應列入固定資產的支出在當期一次性列支;在利潤情況不好的情況下,將不應列入固定資產的支出列入了固定資產,以達到操縱調節利潤的目的。
二、固定資產初始計量
1.對非貨幣性資產交換、債務重組、融資租賃取得的固定資產,新準則引入了公允價值計量。由于我國市場體系尚不健全,公允價值的取得在實際操作中可能存在不少問題,大多數時候,公允價值的確認只能來源于雙方協商,使這一計量標準的采用大打折扣,很可能成為企業調節盈余的工具。2.對投資人投入的固定資產,新準則規定:“投資者投入固定資產的成本,應當按照投資合同或協議約定的價值確定,但合同或協議約定價值不公允的除外”,在當前企業之間關聯交易盛行的情況下,這一規定也為企業粉飾報表留有余地。3.對于融資性質的固定資產,新準則規定,購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付,實質上具有融資性質的,固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額,除按照《企業會計準則第17號———借款費用》應予資本化的以外,應當在信用期間內計入當期損益。但新準則未對“正常信用條件”做出明確的規定,不法企業可能利用這一點在調節利潤上打主意。而且,在現值的確認上,企業也可利用現值比率來調節固定資產的成本或期間損益。4.新準則規定,應計入固定資產成本的借款費用,按照《企業會計準則第17號———借款費用》處理。由于《借款費用》準則將資本化的借款范圍由專門借款擴大到專門借款和一般借款。這樣,一些企業便可能在一般借款的利息支出和符合固定資產資本化條件的資產上打主意,以達到操縱企業利潤的目的。
三、固定資產折舊
新準則要求企業對固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法至少每年復核一次,當使用壽命預計數及預計凈殘值與原先估計有差別時,應當調整固定資產的使用壽命與凈殘值。由于固定資產的價值較大,因此,企業只需通過對使用壽命的調整,就可以對業績進行一定程度的調控。而且,在新準則中,固定資產使用壽命、折舊方法、預計凈殘值的改變都采用未來適用法,不用追溯調整。所以,企業只要能證明其固定資產使用壽命與原估計有差別,就可以進行會計估計變更,對業績進行調整,從而達到操縱利潤的目的。
四、固定資產減值
新準則規定:企業應當于期末對固定資產進行檢查,如果發現存在固定資產減值跡象,應當進行減值,如果固定資產發生減值,應當按照《企業會計準則第8號———資產減值》處理。新準則借鑒了國際準則的做法,引入公允價值,要求資產的可收回金額應當按照資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。因此,合理判斷可收回金額的主要涉及因素為資產公允價值、資產預計未來現金流量現值。由于我國目前資產價格機制尚不健全,導致資產公允價值、預計未來現金流量現值的確認有難度,使得合理確認各項資產的可收回金額難度較大,各項資產的可收回金額是否合理確認,很大程度上依靠企業管理層、會計人員能否合理運用職業判斷對公允價值、未來現金流量現值進行確認與計量。因此,很容易被不法企業利用以達到操縱利潤的目的。
五、接受捐贈和盤盈的固定資產
新準則取消了關于固定資產在接受捐贈及盤盈時的入賬價值的確認標準,那么,企業接受捐贈和盤盈固定資產究竟該如何確認其賬面價值呢?對于這兩類資產的計量,是按歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值還是公允價值計量,新準則未做出明確的規范。企業在實務中若是遇到此類問題,則會根據自身的需要,采用對自己有利的計量屬性。
六、預計棄置費用
針對某些特殊行業較高的固定資產棄置費用,新準則規定,固定資產預計的棄置費用應計入固定資產的成本,計提折舊,計入的金額為未來棄置費用的折現值。但是,對預計棄置費用的估計,棄置費用的折現值應如何確定,其會計處理該如何進行,新準則并未給出明確提示。若預計不好,便會形成操縱利潤的可能。
七、后續支出
新準則規定,與固定資產有關的后續支出,符合條件的可計入固定資產成本;不符合條件的,應當在發生時計入當期損益。根據新準則的要求,對固定資產的后續支出,凡是符合固定資產兩條確認標準的則應資本化,否則就應直接費用化,計入當期損益。雖然新準則對固定資產的后續支出處理進行了規定,但在實務操縱中仍具有較大的隨意性和不確定性,“流入企業的經濟利益”的數額如何確定,后續支出是否應計入固定資產賬面價值等等,很大程度上需要企業財務人員根據企業自身的情況做出具體的判斷,存在較大的人為因素,估計的成分較大,很可能成為企業調節利潤的渠道。綜上所述,新準則的實施,對我國上市公司所產生的影響是深遠和重大的,對上市公司會計規范提出了更高的要求,增強了會計準則的可操作性,減少了執行過程中的隨意性,從總體上提升了會計信息的質量和公司業績的含金量,促進我國資本市場乃至整個市場經濟的健康有序發展。但是,新準則在很多方面都仍存在著不足之處,這就需要相關部門針對準則實施過程中出現的種種問題,及時做出具體的解答或說明,提高有關部門的監管力度,不斷提高會計信息的質量;加強會計人員專業知識培訓,提高會計人員的職業判斷能力;健全考核、評價和監督體系,全面提升我國會計人員素質和會計發展水平,保證新準則的貫徹執行。
