年報高峰已到，其間不停接到客戶、投行朋友、同事等打來電話來咨詢同一個問題：資產負債表日存貨跌價準備的計提時，應以哪一天的價格選取估計售價？進而引發(fā)出存貨跌價準備計提過程中的對資產負債表日后事項的考慮問題，本著方便理解、易于實務操作的原則，對準則條款作些羅列、歸納，思考一下本次年報中很多企業(yè)將面臨的存貨跌價準備計提過程中的難點問題。
一、準則條款規(guī)定
1、《企業(yè)會計準則第1號——存貨》
“第十六條：企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產負債表日后事項的影響等因素。”
2、《企業(yè)會計準則第29號——資產負債表日后事項》規(guī)定：
“第五條 企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后調整事項，通常包括下列各項：（二）資產負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產在資產負債表日發(fā)生了減值或者需要調整該項資產原先確認的減值金額。
第七條 企業(yè)發(fā)生的資產負債表日后非調整事項，通常包括下列各項：（二）資產負債表日后資產價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化。”
把上述條款羅列在一起時，我才明白為什么他們會產生些奇思妙想。
二、應選取哪一天價格作為估計售價呢？
根據(jù)《企業(yè)會計準則第1號——存貨》第十五條規(guī)定：“資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。”
由此可以看出，這是確定選取哪一天估計售價最基本的原則，故不管是合同價格還是一般銷售價格，均應以資產負債表日為基準。在此基礎上，再來考慮持有目的和資產負債表日后事項的影響。
三、如何區(qū)分資產負債表日后事項的調整事項、非調整事項？
個人覺得，應把握下列原則：
1、構成資產負債表日存貨余額的原材料、產成品等，在資產負債表日后事項期間，與客戶簽訂了銷售合同或市場銷售價格變化，如果該合同價格或市場銷售價格導致存貨成本比可變現(xiàn)凈值低或者證明原來的減值金額多提少提，則應該作為調整事項調整會計報表；
2、資產負債表日后生產、購入等形成的存貨，在資產負債表日后事項期間，價格大幅下降，則應該作為非調整事項在附注中披露。
順便說一下，企業(yè)會計準則講解2006、2008中關于存貨準則講解時均出現(xiàn)這段：“資產負債表日后事項應當能夠確定資產負債表日存貨的存在狀況。即在確定資產負債表日存貨的可變現(xiàn)凈值時，不僅要考慮資產負債表日與該存貨相關的價格與成本波動，而且還應考慮未來的相關事項。也就是說，不僅限于財務報告批準報出日之前發(fā)生的相關價格與成本波動，還應考慮以后期間發(fā)生的相關事項。”將存貨跌價準備計提時考慮的期間擴展到資產負債表日后事項期間以外，是違背準則規(guī)定的。
四、幾種原材料同時為生產一種產品時如何計提？
根據(jù)《企業(yè)會計準則第1號——存貨》第十八條規(guī)定：“與在同一地區(qū)生產和銷售的產品系列相關、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。”
兩個版本的講解對這一問題，均沒有舉例說明，實際上我覺得這個問題在實務中是最難的，為方便理解，直接把我做的一家實例列示如下：
第一步，計算三種主要原材料所生產的產成品的可變現(xiàn)凈值＝產成品估計售價一估計銷售費用一估計相關稅費；
項目 金額
產品的估計售價（元/噸） 11,200.00 假定是含稅價格
減：估計銷售費用 220.25 暫按2008年銷售費用占營業(yè)收入的比例估計
減：估計增值稅 542.30 暫按2008年已交增值稅占營業(yè)收入的比例估計
減：估計相關附加稅 50.30 暫按2008年營業(yè)稅金及附加占營業(yè)收入的比例估計
產成品的可變現(xiàn)凈值（元/噸） 10,387.15
第二步，計算三種主要原材料所生產的產成品的生產成本；
生產成本構成項目 金額 預計單耗 單耗單價
1、直接材料 4,196.53
其中：磷礦石 1,611.92 15.98 100.88
焦丁 2,343.16 2.58 906.83
電極 237.42 14.82 16.02
硅石 4.03 0.05 81.40
2、電力費 5,360.09 14176.38 0.3781
3、直接人工 171.16
4、包裝物 444.13 2.98 149.0369
5、制造費用 516.80
產成品的生產成本（元/噸） 10,688.71
第三步，將上述用三種主要原材料所生產的產成品的可變現(xiàn)凈值與其生產成本進行比較，如果產成品的可變現(xiàn)凈值低于其生產成本，則屬于減值跡象，應該計提原材料跌價準備；
第四步，計算三種原材料的可變現(xiàn)凈值＝產成品估計售價一尚需投入的成本一估計銷售費用一估計相關稅費；
項目 金額
產品的估計售價（元/噸） 11,200.00
減：三類原材料以外尚需投入的成本 6,496.21
減：估計銷售費用 220.25
減：估計增值稅 542.30
減：估計相關附加稅 50.30
原材料的可變現(xiàn)凈值（元/噸） 3,890.94
第五步，將每噸三種原材料在每噸產成品中的生產成本與三種原材料的可變現(xiàn)凈值比較，計算得出三種原材料綜合跌價率；
三種原材料的可變現(xiàn)凈值 3,890.94
三種原材料在每噸產成品中的生產成本 4,192.50
三種原材料綜合跌價率 -7.19%
第六步，用三種原材料的賬面價值乘以三種原材料綜合跌價率，分別計算三種原材料應計提的跌價準備金額。
三種原材料 賬面價值 應提跌價準備
其中：磷礦石 30,447,394.10 -2,190,024.67
焦丁 27,702,166.20 -1,992,565.51
電極 1,234,885.29 -88,823.01
合計 59,384,445.59 -4,271,413.19
關于確鑿證據(jù)，分為存貨成本的確鑿證據(jù)、存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)；關于持有存貨的目的，包括以備出售、生產加工耗用；關于庫存量與合同量的關系，分為大于、等于、小于三類；估計售價分為合同價格、一般銷售價格等問題，講解2008均作了詳細解釋，在此不再贅述。
