■ 陳 維
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《現代企業》 2007年第12期
一、會計信息系統在公司治理中的作用
根據當代企業理論和證券市場理論，完善的會計信息系統在公司治理領域中的作用主要表現在：
１． 有助于抑制“內部人控制”。公司治理中的核心問題，是出資人如何激勵或約束經理人員，使其盡可能地努力經營以實現股東價值最大化。完善的會計信息系統有利于減少信息不對稱現象，增加管理的透明度，從而達到控制代理成本、抑制“內部人控制”的目的。
２． 有助于遏制管理腐敗。盡管有效的會計和審計制度對遏制管理腐敗的作用與公司治理的模式有關，但這種作用是其他治理手段無法替代的。
３．有助于完善ＣＥＯ和執行董事的激勵機制。ＣＥＯ和執行董事的報酬如何與公司的績效相匹配才能達到最好的激勵效果，是公司制度中倍受矚目的課題。一般認為，高級管理人員的短期激勵應以會計盈余為基礎，長期激勵則以市場價值為基礎。所以，會計盈余的計量也是激勵機制的核心基礎之一。
４． 有助于資本市場對公司的監控。盡管國際上自２０世紀８０年代之后，人們對資本市場監控公司的有效性存有懷疑，但充分有效的會計信息有助于增進這個有效性則仍是共識。尤其是９０年代以來，通過資本市場重構公司的浪潮一直未見消退，如何提高會計信息的透明度和有效性，以降低資本重組的代價，廣受關注。
５． 有助于投資者信心的提高。因為充分有效的管理和信息披露機制有助于良好的公司治理結構的形成，有效地保護作為“委托人”的外部投資者的利益，從而增強投資者的投資信心。
二、管理會計在公司治理中的角色
１． 信息披露的范圍、數量和質量必須遵循一定的會計標準。財務會計信息更多地承擔對公眾的責任，因而必須嚴格遵從“透明性”的要求，強調信息的規范性，在性質上完全是強制性的。
２． 財務會計報告的內容以財務信息為主。盡管現在財務報告也強調要提供某些非財務信息，但畢竟這些非財務信息只具有補充性質。
３． 成本效益原則的遵循。盡管信息披露的成本與效益往往難以準確計量，但這并不妨礙信息提供者在披露信息時對與之相關的成本與效益做出自己的判斷。在規定的基本信息之外，只有那些被認為能給企業帶來一定經濟利益的信息種類，企業才有可能“額外地”予以披露。
４． 商業秘密的限制。任何涉及商業秘密的信息，尤其是可能產生不利影響的信息，企業在披露問題上一定會持謹慎態度。
５． 市場和文化背景。市場和文化背景，如對信息不足與信息過剩的不同理解、對“自愿披露”的不同接受程度等，對信息披露的數量也有直接的關系。
正因為上述這些原因，財務報告所承載的信息量是有限的，股東和其他利益相關者無法從現行財務報告中得到充分的信息滿足。實證研究結果也支持這一判斷。如據吳聯生博士調查，無論是機構投資者還是個人投資者，認為未來機會與風險、財務預測、人力資源、管理部門對會計信息的分析等，信息是有用的，都在６０％以上。這些信息傳統上均屬于管理會計的范疇，顯然在現行財務報告中缺乏有效地披露。這樣，提供滿足公司治理目標的信息，很大程度上依靠管理會計系統，管理會計在完善公司治理結構和維持治理結構的高效運轉中將扮演越來越重要的角色。然而遺憾的是，由于傳統理論的局限性，現有的管理會計系統還很難承擔起這個責任。因此，拓展管理會計理論與方法體系的必要性，已顯得十分重要。
三、圍繞公司治理的需要，拓展管理會計體系——目標構造與方法構造
（一）目標構造
１． 管理會計目標所包含的兩大問題。會計目標實際上包含了會計信息向誰提供（服務對象）提供什么（服務范圍）兩個問題。管理會計現行理論在這兩點上的定位都有缺陷。
就服務對象而言，長期的誤區是將財務會計和管理會計區分為對外服務和對內服務，一般的描述是“財務會計主要滿足外部信息使用者的需要，管理會計主要滿足企業內部需要”。這個提法在理論上非常含糊，導致了許多歧義。最受非議的是，難道企業內部管理者不關心財務會計提供的財務報告？人們還注意到，現在公司外部對過去認為屬于管理會計范疇的許多信息也十分關注。因此，會計信息系統的內外區分法已越來越與現實相悖。實際上從滿足企業系統的最終目的看，財務會計和管理會計并沒有本質區別，都可以并且應該為公司的內外部服務，一切形式上的不同均源于信息披露強制性程度的差異。
就管理會計的服務范圍而言，西方的主流觀點是：第一，為制定決策和計劃提供信息，并作為管理隊伍的成員參與制定決策和計劃過程；第二，協助經理指導和控制經營活動；第三，激勵經理和雇員完成組織目標；第四，計量和評價組織機構中業務活動、部門和其他雇員的績效；第五，評價組織機構的競爭位置，并與其他經理一同保證組織在產業中的長期競爭力。這樣的表述盡管已涉及到公司治理領域，比如激勵經理完成組織目標，但從整體上看，它還沒有全面反映公司治理的客觀需要。
２． 管理會計的總目標和具體目標。①向公司利益相關者提供非強制性相關信息。在這個領域內，有三個方面特別值得關注：一是未來預測信息。二是非財務信息。三是社會責任信息。②輔助和審核管理決策。盡管這是管理會計的傳統職能，但要從體現企業戰略發展的需要和在長期經營中最佳使用經濟資源的要求重新認識。③服務于內部控制、快捷準確的信息傳遞和反饋機制。這里所言的內部控制包括兩個層次，一是適應公司治理的需要，對執行董事和ＣＥＯ的控制；二是作為公司管理的重要形式，ＣＥＯ對公司日常運作的控制。④建立激勵與補償系統，為業績考評和確定報酬方案提供依據。包括對董事會、監事會、總經理、各責任中心及其種類員工不同層次的評價和激勵。⑤為企業經營創新和組織制度創新提供信息支持。
（二） 方法構造
目標構造決定了方法構造的基本方向，而方法構造的質量又將制約目標構造。當前管理會計方法體系存在的兩個主要缺陷是：①直接針對“公司治理”層面的手段薄弱，這也在一定程度上影響了企業高層對管理會計的重視；②方法之間多半是簡單堆積，缺乏系統整合，與企業管理其他領域的界限也不清晰。
從實現公司治理職能的角度，管理會計應創造新的方法或對傳統方法實施改造，以適應下列要求：①公司價值（或企業核心能力）的評估；②前景財務資料的編制；③內部會計和審計控制；④股東和其他利益相關者的利益保障信息披露；⑤ＣＥＯ業績責任的制定；⑥各個管理層次的業績評價和激勵補償系統的設計（包括針對高層管理人員的獎勵與補償合同的制定）；⑦人力資本定價，等等。
至于實現公司管理職能的各種管理會計方法（如預測決策、預算編制、成本控制、責任會計等等），主要是滿足內部決策與控制、實現最佳資源配置的需要。這方面（包括理念）也同樣要不斷地推陳出新，尤其是要在管理會計活動中貫徹戰略管理的指導思想。
四、推進管理會計改革和發展的途徑
１． 應重視管理會計系統的環境因素。環境和組織的改變意味著應用于決策制定的信息類型和信息用途的改變。一方面公司治理理論對管理會計的對象、任務和特征提供了一個新的認識思路，另一方面也正因為管理會計系統必須直接為公司治理服務，因此，公司治理自身的特征和狀況也會直接影響管理會計系統的質量和效率。一旦決策層與管理層真正分離，董事會和監事會的構成和功能更加完善（比如外部董事、非執行董事的監督權得到強化，董事會內的提名委員會、工薪委員會、投資委員會、預算委員會等機構比較俱全并且發揮作用），勢必會更有效地發揮管理會計的作用。此外，還要深入研究在現行社會經濟環境下管理會計的定位問題，既要創造良好的企業環境以進一步發展管理會計，又要使管理會計的技術、方法更加適應企業環境的要求。
２． 管理制度創新與規范的結合問題。在管理活動中，創新與規范相輔相成。現在這兩個方面都存在嚴重不足，尤其是創新體制往往沒有及時地予以規范。例如：Ｏ財務總監制這幾年發展較快，但如何使其運作詳更為有效，還沒有與傳統會計系統（包括管理會計系統）的改造結合起來考慮。①企業改制中雖然成立了董事會和監事會，但其素質要能保證治理結構的有效性，離不開董事會和監事會成員的財務和會計知識背景，否則就不能承擔起監控公司業績的職責。②現在許多公司內部審計制度的有效性取決于ＣＥＯ的態度。從規范治理結構的角度看，內審機構更應直接對監事會或董事會負責。較大規模的企業尤其是上市公司，是否應設立審計委員會；審計委員會的權限和職業如何清晰地界定，使其保持相當的獨立性；審計委員會的運作如何與管理會計系統相互配合，以降低監督成本、提高監督效率，這些都需要探討和實踐。
３． 充分認識會計信息的“準公共物品”性質。公開披露的財務會計信息和管理會計信息，在一定程度上都具有公共物品的特性。由于信息披露中外在性的存在，政府可以并且應該發揮作用。因此，不僅是財務會計信息，對管理會計信息的規范性，政府機構同樣應予關注。
（作者單位：常州市直屬房產管理處）
