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編者按：深入推進政府會計改革既是財政部門貫徹落實黨的十八屆三中全會關于“建立權責發生制政府綜合財務報告制度”、黨的十九大關于“全面實施績效管理”的重要舉措，也是全面摸清家底、厘清成本費用、夯實財政治理基礎的重大制度安排。
政府會計系列準則制度實施3年多來，省財政廳組織開展了多次準則實施調研，發現仍有部分單位存在準則理解不到位、會計核算不準確、財務管理欠規范等問題，同時預算管理一體化也對政府會計信息提出新的要求。為此，省財政廳結合調研中發現的問題，整理了財政部發布的政府會計準則實施問答和應用案例，供各單位學習參考。
（七）固定資產類應用案例——關于固定資產盤盈的會計處理
案例材料
甲事業單位經批準于2019年12月底開展了全面資產盤點工作，其中盤盈激光打印機1臺、筆記本電腦1臺、字畫1副。經查證，盤盈資產均用于甲單位開展專業業務活動，其中，筆記本電腦為2018年5月購買，發票含稅金額6200元（不考慮增值稅影響因素），當時財務部門已支付價款并借記了事業支出，但未登記為固定資產；激光打印機、字畫盤盈原因不詳，該字畫也并非文物。該單位將資產盤點中查明的盤盈資產按以下步驟進行處理：
（1）明確是否要履行報批程序。甲單位按照資產清查核實文件，結合政府會計準則制度體系的相關規定，先轉入待處理資產并暫行入賬。甲單位經與主管部門和財政部門溝通確認，該盤盈資產需履行報主管部門審批程序。
（2）確認盤盈資產的入賬價值。盤盈的筆記本電腦可以根據原發票金額6200元確認其入賬價值；對于盤盈的激光打印機和字畫，由于已無法查證盤盈原因，單位結合準則制度要求，在與評估單位溝通后，確認此類盤盈數量不大，盤盈的激光打印機是市場價較公開透明的資產，字畫并非文物，這兩項資產并非必須評估。單位依據市場同類價將激光打印機按照重置成本確認入賬價值為5000元，字畫因無法取得評估價和同類市場價，依據相關規定，按照名義金額（人民幣1元）入賬。
（3）確認計提折舊相關事項。財務入賬當月，應對筆記本電腦、激光打印機計提折舊。根據兩項資產的新舊程度，經技術人員鑒定有形損耗情況后，確定兩項固定資產尚可使用年限分別為筆記本電腦3年、激光打印機4年，按照年限平均法計算每月計提折舊額。
（4）根據上級批復意見進行賬務處理。2020年4月收到上級部門同意盤盈的批復意見，甲單位對該批盤盈資產進行后續賬務處理。
案例分析及賬務處理
（一）案例分析
1.關于資產盤點工作
根據《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》）“1601固定資產”科目規定，“單位應當定期對固定資產進行清查盤點，每年至少盤點一次”。甲單位每年對固定資產進行全面盤點一次，2019年12月在全面盤點時，盤盈激光打印機1臺、筆記本電腦1臺、字畫1副等資產。
2.關于盤盈資產報經批準處理
根據《政府會計制度》“1601固定資產”科目規定，“對于發生的固定資產盤盈、盤虧或毀損、報廢，應當先記入‘待處理財產損溢’科目，按照規定報經批準后及時進行后續賬務處理”。根據《政府會計準則第7號——會計調整》第十四條規定，“政府會計主體在本報告期（以下簡稱本期）發現的會計差錯，應當按照以下原則處理……（三）本期發現的與前期相關的非重大會計差錯，應當將其影響數調整相關項目的本期數”。
案例中的盤盈資產處理第一步，甲單位根據政策要求，2019年12月先轉入“待處理財產損溢”科目，經溝通并確認要履行報主管部門審批手續，2020年4月收到批復意見及時做后續賬務處理。第四步中，甲單位盤盈資產是本期（2019年12月）發現的與前期（2018年5月）相關的非重大會計差錯，應當將其影響數調整相關項目的本期數，財務會計相應做調整分錄，不涉及預算會計調整分錄。
3.關于盤盈資產的入賬價值
根據《政府會計制度》“1601 固定資產”科目規定，“盤盈的固定資產，其成本按照有關憑據注明的金額確定；沒有相關憑據、但按照規定經過資產評估的，其成本按照評估價值確定；沒有相關憑據、也未經過評估的，其成本按照重置成本確定。如無法采用上述方法確定盤盈固定資產成本的，按照名義金額（人民幣1元）入賬”。根據《關于進一步做好政府會計準則制度新舊銜接和加強行政事業單位資產核算的通知》規定，“根據政府會計準則制度，可以按照名義金額計量的資產只包括接受捐贈的庫存物品、固定資產、無形資產，以及無法確定成本的盤盈庫存物品、固定資產和無形資產……對于原未入賬的上述資產，僅當沒有相關憑據且未經資產評估、同類或類似資產的市場價格也無法可靠取得時，才能按照名義金額入賬”。
案例中的盤盈資產處理第二步，甲單位按照入賬價值順序，對三項資產分別確認入賬價值。盤盈的筆記本屬于有憑據的，其成本按照有關憑據注明的金額確定，可根據原發票金額6200元確認其入賬價值。激光打印機無憑據，需先確認是否要按規定做資產評估，在與評估單位溝通后，確認此類盤盈數量不大，市場價較公開透明的資產并非必須評估，甲單位依據市場同類價按照重置成本確認入賬價值為5000元。盤盈的字畫因無法取得評估價和同類市場價，才按名義金額（人民幣1元）入賬。
4.關于盤盈資產的計提折舊
《政府會計準則第3號——固定資產》第十七條規定，“下列各項固定資產不計提折舊：（一）文物和陳列品；……（五）以名義金額計量的固定資產”；第十八條規定，“政府會計主體確定固定資產使用年限，應當考慮下列因素：……（二）預計有形損耗和無形損耗；……”；第十九條規定，“政府會計主體一般應當采用年限平均法或者工作量法計提固定資產折舊”。《<政府會計準則第3號——固定資產>應用指南》規定，“政府會計主體盤盈、無償調入、接受捐贈以及置換的固定資產，應當考慮該項資產的新舊程度，按照其尚可使用的年限計提折舊”“固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月開始計提折舊”。
案例中的盤盈資產處理第三步，考慮盤盈資產的新舊程度，經技術人員鑒定有形損耗情況后，確定兩項固定資產尚可使用年限分別為筆記本電腦3年、激光打印機4年，按照平均年限法計算于2019年12月開始每月計提折舊額分別為6200÷（3×12）=172.22元、5000÷（4×12）=104.17元。要注意的是，該字畫不計提折舊。
（二）賬務處理
甲單位盤盈資產的賬務處理如下（單位：元）：
1.2019年12月盤盈資產轉入“待處理財產損溢”時：
（1）對于筆記本電腦、激光打印機，財務會計：
借：固定資產——通用設備——計算機設備及軟件——計算機設備——便攜式計算機 6200——打印設備 5000
貸：待處理財產損溢 11200
預算會計：不做賬務處理
（2）對于字畫（名義金額），財務會計：
借：固定資產——文物及陳列品——陳列品——其他陳列品——字畫 1
貸：待處理財產損溢 1
預算會計：不做賬務處理
2.2019年12月計提折舊時：
財務會計：
借：業務活動費用——固定資產折舊 276.39
貸：固定資產累計折舊——通用設備——計算機設備及軟件——計算機設備——便攜式計算機172.22——通用設備——打印設備104.17
預算會計：不做賬務處理
3.2020年4月收到批復意見時：
（1）對于筆記本電腦、激光打印機，財務會計：
借：待處理財產損溢 11200
貸：以前年度盈余調整11200 借：以前年度盈余調整 11200 貸：累計盈余 11200預算會計：不做賬務處理
（2）對于字畫，財務會計：
借：待處理財產損溢 1
貸：以前年度盈余調整 1
借：以前年度盈余調整 1
貸：累計盈余 1
預算會計：不做賬務處理
(八)固定資產類應用案例——關于計提固定資產折舊的會計處理
案例材料
甲事業單位執行部門預算中的資產采購預算，通過政府采購于2021年6月購買了一套監控系統，清單中主要包括網絡攝像機（槍機）33個、硬盤錄像機2臺、監控專用硬盤30個、電源防雷器1個、視頻切換器1臺以及視頻傳輸等其他設備。2021年7月，監控系統安裝完畢，該系統發票金額12萬元（含運輸、安裝和專業人員服務等費用，不考慮增值稅影響因素），以財政授權支付方式完成支付。
監控系統按照清單全部驗收后，單位領導要求財務人員與資產部門相互溝通并核對信息，按照政府會計準則制度等相關規定，將整套監控系統按照清單目錄登記卡片信息，并分別確定各項固定資產的成本并計算計提折舊。
附：通過查詢政府采購目錄取得各項資產的同類資產市場價格詳見表1。
表1：各項資產的市場單價（單位：元）
品 名 市價單價
網絡攝像機(槍機) 630
硬盤錄像機 3500
監控專用硬盤 1690
電源防雷器 2600
視頻切換 1980
其他設備 10000
案例分析及賬務處理
（一）案例分析
根據《政府會計準則第3號——固定資產》（以下簡稱《3號準則》）第十六條規定，“折舊，是指在固定資產的預計使用年限內，按照確定的方法對應計的折舊額進行系統分攤。固定資產應計的折舊額為其成本，計提固定資產折舊時不考慮預計凈殘值”。若甲單位采用直線法計算計提折舊額，每月應計提折舊額=固定資產賬面余額÷（預計使用年限×12月）。因此，計提折舊需要先明確該套監控系統的各項固定資產的入賬價值（即賬面余額）及預計使用年限。
1.應分項確定固定資產價值并入賬
結合案例資料，為確保財務部門每月準確計提折舊，單位的財務部門與資產管理部門應明確并認真履行本部門職責，重視相互溝通并相互核對確認資產建卡和入賬信息，以確保單位能真正做到賬賬核對、賬卡核對。（1）財務人員取得發票并確認資產驗收后入賬。根據《3號準則》第二條“單位價值雖未達到規定標準，但是使用年限超過1年（不含1年）的大批同類物資應當確認為固定資產”，當涉及批量網絡攝像機時，雖然資產單價只有630元（如表2所示），但屬于使用年限超過1年的大批同類物資，也應作為固定資產入賬。（2）應分項確定固定資產入賬價值。根據《3號準則》第九條“以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按照各項固定資產同類或類似資產市場價格的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本”。由于本案例所采購的監控系統屬于以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，需要按照第九條規定，對這套12萬的監控系統按照各項固定資產同類市場價格（見表2第2欄）的比例進行分配，分別確定各項固定資產的成本。具體地（如表2所示），硬盤錄像機市價為每臺3500元，在總金額中所占比例為（3500元/臺×2臺）÷93070=7.52%，故兩臺硬盤錄像機所分攤的成本為120000×7.52%=9025.46元。依此，得到各項固定資產的入賬金額。需說明的是，由于發票金額12萬元中包含了運輸、安裝和專業人員服務等費用，相應地，這些費用也按比例分攤到各資產入賬成本中。
（3）財務部門要及時向資產部門反饋各項資產分攤的單價。只有在每張資產卡片中及時登記單位價值，才能確保做到明細賬與卡片核對無誤，總賬與明細賬核對無誤。
2.應合理確定各項固定資產折舊年限
根據《3號準則》第十八條規定，“政府會計主體確定固定資產使用年限，應當考慮下列因素：（一）預計實現服務潛力或提供經濟利益的期限；（二）預計有形損耗和無形損耗；（三）法律或者類似規定對資產使用的限制”，以及《〈政府會計準則第3號——固定資產〉應用指南》（以下簡稱《應用指南》）中“通用設備——廣播、電視、電影設備”的折舊年限不低于5年的規定，單位技術人員根據行業相關規定以及該資產預計有形損耗情況，建議將“通用設備——廣播、電視、電影設備”中的硬盤錄像機和監控專用硬盤的折舊年限確定為6年。同理，確定了各項固定資產的折舊年限（如表2“折舊年限”欄所示）。
3.應按分項計算固定資產月計提折舊額
根據《3號準則》第十九條規定，“政府會計主體一般應當采用年限平均法或者工作量法計提固定資產折舊”。根據《應用指南》規定，“固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月開始計提折舊”。
本案例以硬盤錄像機為例，從2021年7月開始，每臺硬盤錄像機采用年限平均法計提固定資產折舊金額為4512.73÷（12月×6年）=62.68元，財務部門根據資產系統卡片產生的信息核對無誤后做記賬憑證，按分項資產2臺硬盤錄像機計提折舊125.36元。其余資產折舊如表2“計提折舊”欄所示。
（二）賬務處理
1.依據《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》“1601固定資產”科目、“1602固定資產累計折舊”科目規定，2021年7月根據成本分攤結果，與資產部門核對無誤后，對購買的監控系統按各項固定資產成本入賬時，單位賬務處理如下（單位：元）：
財務會計：
借：固定資產——通用設備（略） 120000
貸：零余額賬戶用款額度 120000
預算會計：
借：事業支出——財政撥款支出 120000
貸：資金結存——零余額賬戶用款額度 120000(見表3)
2.2021年7月末，根據資產部門提供的各項資產歸屬及使用情況等信息，業務部門應計提折舊金額合計為786.25元，后勤及行政管理部門應計提折舊金額合計為1007.1元，財務部門進行復核無誤后，對監控系統的各項固定資產計提折舊時，單位賬務處理如下（單位：元）：
財務會計：
借：業務活動費用——固定資產折舊786.25
單位管理費用——固定資產折舊 1007.1
貸：固定資產累計折舊（略）1793.35
預算會計：不做賬務處理（表4）
(供稿：省財政廳會計處)
