【摘要】2012年9月，我國發布了《企業會計準則第9號——職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》及修訂說明，本文將其與我國現行準則以及《國際會計準則第19號——雇員福利》（IAS19）作深入比較，并提出相關完善建議。
【關鍵詞】職工薪酬準則 比較 完善建議
迄今為止，財務活動和財務關系作為財務管理對象被寫進絕大多數國內財務管理教科書，許多經典理論研究文獻也認為財務關系是財務管理對象之一 。但筆者認為，企業財務的本質是資本運動。財務管理的對象是資本及其流轉，包含關系資本及其流轉。財務關系是資本運動引起的，而不是資本運動本身，不能將其概括為財務本質，也不構成財務管理對象。
一、財務關系與關系資本
公認的觀點認為，企業財務關系是指企業組織財務活動過程中與有關各方發生的經濟利益關系。具體包括企業與投資者之間的控制、承擔責任、參與分配的經濟利益關系，企業與客戶、供應商之間的結算關系、企業與債權人之間的債務與債權關系、企業與政府之間的強制與無償的分配關系，企業與職工之間的在勞動成果上的分配關系；企業與受資者之間的體現所有權性質的投資與受資的關系；企業與債務人之間的債權與債務關系；企業內部各單位之間責任利益的結算關系。
什么是關系資本？Bontis（1998）認為，關系資本是依靠關系作用而帶來增值的價值，對于企業來說，主要包括客戶資本、雇員資本，此外還包括企業與同一價值網絡的供應商、股東、政府和盟友等所有利益相關者的有利于提高企業價值的互動關系。即企業與客戶、供應商、債權人、政府等利益相關者之間的相互信任、相互依賴、相互關聯的社會網絡，是企業長期獲利與經營成功的關鍵。根據利益相關者的不同，關系資本可分為客戶關系資本、供應商關系資本、政府關系資本、債權人關系資本、其他關系資本等。
關系資本的特征：①增值性。這是關系資本的本質特征。關系資本在運營中不斷積累、不斷增值，是一種質量型而非數量型的資本增值方式。關系資本的積累過程就是關系資本的增值過程。②動態性。關系資本是一種動態資本，在不斷變化的市場環境中，不斷累積、沉淀、裂變，不斷產生新的關系資本。③稀缺性。一般資本都具有稀缺性，比較而言，知識經濟時代，關系資本更為稀缺。因為關系資本不存在交易市場，無法通過市場獲得，而只能經過長時間的積累逐步形成，這種長期培育形成的關系資本很難被其他企業復制。關系資本的稀缺性衍生獨占性、壟斷性，使企業獲得競爭優勢，從而產生超強的價值創造能力。④不可模仿性。一般來說，由于不存在關系資本市場，關系資本只能經過獨特的歷史路徑和無數次大小決策而逐步形成。由于關系資本對生成路徑的依賴性，形成原因的復雜性和競爭對手時間、成本、能力的限制，使關系資本成為難以模仿的特殊資本。⑤不可替代性。我們知道，性能相近的物質產品可以相互替代，而具有隱性、差異性、不可分割性等獨特性的關系資本彼此之間難以替代。
顯然，關系資本與財務關系都表現為企業與利益相關者的關系，且絕大多數利益相關者相同，然而兩者存在本質區別：①關系性質不同。關系資本是“資本”，本身有價值且能創造價值。財務關系是經濟利益關系，本身無價值也不能創造價值。②形成來源不同。關系資本是通過投資形成的，投資是為了將來獲得收益而發生的現金流出行為，因此，關系資本能夠給投資主體帶來收益；財務關系是通過交易形成的，交易雙方因“交易”而存在“錢”與“物”的交換和結算關系，這種關系本身不產生任何收益。③表現形態不同。關系資本是動態的，直接參與資本運動過程，并在運動中增值；財務關系是靜態的，是資本運動產生的結果，由于離開了資本運動而不能增值。
二、財務管理對象是資本及其流轉
在眾多的財務本質觀中，筆者傾向于資本運動論，即企業財務的本質是資本運動。資本運動是企業財務本質最恰當的概括與表述。需要說明的是，資本運動是指全部資本運動，不僅包括貨幣資本、實物資本運動，還包括人力資本、組織資本、關系資本等智力資本運動。因為知識經濟時代，人力資本、組織資本、關系資本等“泛資本”概念已經獲得廣泛認可，正在為企業創造巨額財富或價值。知識經濟的本質特征是知識轉化為資本，即智力資本，成為價值創造的動力源泉。人力資本表現為人的知識、技能、經驗等，組織資本表現為組織擁有的專利、商標、技術秘密等；關系資本表現為企業與供應商、客戶、投資者、債權人等所有關系網絡，包括品牌、商譽等。智力資本是企業的無形資源，無形資源大都是企業的異質性資源，具有價值、稀缺、難以模仿和替代等特征，是構成企業核心競爭力的戰略資源，具有超強的價值創造能力。
以企業價值最大化為目標的企業財務管理必然要體現知識經濟特征，因此對于提高企業價值作用越來越大的企業與利益相關者之間的互動關系并不是財務關系，而是關系資本。企業財務管理的本質特征是價值管理，企業財務管理的目標是企業價值最大化。因此，凡是能夠創造價值的價值都應納入財務管理范疇。
財務本質是對財務對象、財務屬性、財務職能、財務特征的高度概括。依據資本運動論，財務管理對象是資本及其流轉，即資本運動。而資本概念的內涵與外延正在不斷完善、發展中。以資本運動為對象的企業財務管理，其內容也必然隨著知識經濟的發展而不斷擴展。因此，將資本運動確定為財務管理對象，必將為財務管理這門年輕科學的未來發展開辟廣闊空間。
資本運動既有數量特征，也有質量特征。一定量的資本，在相同領域，經過一定時間的投資和再投資過程，創造出來的利潤卻有較大差異。差異來源于資本運動質量。高質量的資本運動能夠創造出高額利潤。而“財務學是研究資本運籌規律與效率的科學”（ 張先治，2010 ），財務管理不僅是對資本運動數量的管理，更側重于資本運動質量的管理。
三、將財務關系作為財務管理對象缺乏理論和實踐依據
1. 財務關系作為財務管理對象缺乏理論基礎。財務關系的含義目前有兩種解釋，一種是再生產過程中產生的經濟關系；一種是組織財務活動過程中與有關各方發生的經濟利益關系。經濟關系不屬于財務管理范疇，更不能將其概括為財務的本質或財務管理的對象、內容。“眾所周知，經濟關系是馬克思主義政治經濟學的研究對象。而把經濟關系概括為財務的本質，豈不是把經濟關系又作為財務的研究對象，或者是把財務又納入政治經濟學的范疇了嗎？”（郭澤光1995）經濟利益關系的處理依據是相關的經濟法而不是財務理論。處理經濟利益關系的原則是公平合理，而法律是保證公平合理實現的有效方式。法律的作用通常表現為明示、規范、禁止、約束、懲罰、管理、教育、引導等，隨著社會的發展，法律的社會管理作用越來越明顯、突出，如維護生產交換秩序，組織社會化大生產，確定使用設備、執行工藝等技術規范及有關產品、勞務質量的標準，保護生產安全，保護消費者利益等。控制矛盾、解決沖突，使不同利益主體共存，公平合理地共享經濟發展、社會進步的成果。當產生利益糾紛時，以法律辨明是非，當利益受到傷害時，依法尋求保護。法律是處理各種利益關系的依據。財務管理不能取代法律，企業必須在法律范圍內對財務活動進行計劃、決策和控制。當然，企業在對財務活動進行管理過程中，必然與各利益相關者發生經濟利益關系。這些經濟利益關系必須依法處理。例如，企業必須依據《公司法》、《證券法》、《證券交易法》、《企業財務通則》處理企業與投資者之間的經濟利益關系，依據《金融法》、《合同法》處理企業與債權人、供應商之間的經濟利益關系，依據《勞動法》、《公司法》、《合同法》處理企業與企業員工、經營者之間的經濟利益關系。依據《產品質量法》、《消費者權益法》處理企業與客戶之間的經濟利益關系，依據《稅法》、《環境保護法》處理企業與政府之間的經濟利益關系。
目前，在將財務關系作為財務管理內容的財務管理教科書中，都只有一二百字的篇幅說明存在哪些財務關系，而無一字闡述如何處理財務關系，這種有名無實的事實正說明將如何處理財務關系作為財務管理的內容缺乏理論基礎。許多經典財務理論均產生于國外經濟發達國家，而國外流行的財務管理或公司理財等教科書及相關經典論著均未將處理財務關系納入財務管理內容。
2. 財務關系作為財務管理對象缺乏實踐依據。我國改革開放三十多年來，法制建設和信用體系日趨完善，絕大多數企業已經牢固樹立了守法意識、信用意識。許多現代企業都設立了“法律事務部”或聘請“法律顧問”，專門處理企業與各利益相關者之間的經濟利益關系。絕大多數現代企業設立了“內審部”，部分企業還設立了“合規管理部”，促使企業和企業員工的行為符合法律法規、監管規定、行業自律規則、市場慣例、企業內部控制制度以及誠實守信的道德準則。而“法律事務部”、“內審部”、“合規管理部”都是與“財務部”并列的獨立職能部門，即處理經濟利益關系的工作已經與財務管理工作分離，這是企業管理工作細化的必然趨勢。
【注】本文系吉林省教育廳社會科學研究項目“智力資本財務控制理論與方法研究”的階段性成果。
主要參考文獻
張先治.高級財務管理.大連：東北財經大學出版社，2011
【作 者】
唐瀅瀅 汪祥耀（博士生導師）
【作者單位】
（浙江財經大學會計學院 杭州 310018）
