【摘要】本文通過在EXCEL中建模，使用VLOOKUP函數和MAX函數工具，在工資薪金收入一定的情況下，優化了月工資和全年一次性獎金的分配方案，從而使個人所得稅納稅總額最小。這種分配方案能幫助企業優化薪金分配決策，具有很強的現實意義。
【關鍵詞】個人所得稅 VLOOKUP函數 MAX函數 工資薪金分配
在全年工資薪金收入總額一定的前提下，月收入和全年一次性獎金的組合不同，全年納稅額也不同。如何在不同的組合中，找到能使全年納稅額最低的最優解，備受納稅人的關注。本文嘗試用EXCEL函數解決這一問題。
一、測算最優解的稅率組合基礎
國家稅務總局《關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發［2005］9號）規定：納稅人取得全年一次性獎金單獨作為一個月工資薪金所得計算納稅，先將雇員單月取得的全年一次性獎金除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數。這一規定使得在同等稅率下，全年一次性獎金相對月工資額而言少了11個速算扣除數的扣減機會，造成了全年一次性獎金的稅負水平比月工資稅負水平高。
根據這一特性，在全年應稅所得一定的情況下，每月應稅所得和全年一次性獎金的分布上，應優先利用月工資納稅的機會。通過比較工資薪金的增加額作為月工資發放時增加的稅額和作為全年一次性獎金發放時增加的稅額的大小，并計算兩者相等時的臨界點，我們可以得到表1。
表1各組合中，遵循優先利用月工資納稅的原則，每月應稅所得（以下簡稱A）的稅率總是大于或等于全年一次性獎金（以下簡稱B）的稅率。當A和B的稅率相同、而全年應稅所得（以下簡稱C）繼續增加時，應先增加A、提高其稅率，再考慮增加B。
當C達到一定數額并進一步增加、達到一個臨界點時，其增加額作為A引起的稅額增加會比作為B引起的稅額增加更大。這時，就應將增加額分布于B中，提高B的稅率，降低 A的稅率。
這個臨界點，可以通過如下公式來確定： 12×［（A×Tn－Kn）－（A×Tn-1－Kn-1）］＝（B×Tm－Km）－（B×Tm-1－Km-1）。其中：A表示臨界點狀態的月應稅所得；B表示臨界點狀態的全年一次性獎金；Tn 、Tn-1分別表示臨界點A所對應的第n級和上一級稅率；Tm 、Tm-1分別表示臨界點B所對應的第m級和上一級稅率。
例如，當C超過72 000元后，在組合4的基礎上，進一步提高A的稅率。但當C繼續增加達到某個臨界點后，超過72 000元的部分作為A增加的稅額會大于作為B增加的稅額。因此當C超過臨界點后，應將超過72 000元的部分作為B，提高B的稅率，降低A的稅率，才能繼續實現稅額的最小化。此時，12×［（A×20%-555）-（A×10%-105）］＝（B×10%-105）-（B×3%-0）。其中在臨界狀態時，B=18 000（元），即：12×［（A×20%-555）-（A×10%-105）］=1 155，解得：A＝5 462.5（元）。推算出這個C的臨界點為83 550元。當C大于72 000元且不超過83 550元時，C的增加額應在組合4的基礎上作為月工資發放，提高A的稅率；當C超過83 550元后，降低A的稅率，使其保持在4 500元，其余部分作為全年一次性獎金，使B的稅率提高，直至C達到下一個稅率組合的界限。
同理，當C超過528 000元后，有：12×［（A×30%-2 755）-（A×25%-1 005）］=（B×25%-1 005）-（B×20%-555）。在該臨界狀態時，B=108 000（元），解得：A＝43 250（元）。
二、用EXCEL函數建立求解模型
在全年工資薪金收入總額一定的情況下，我們可以通過計算全年應稅所得，在表1中找到相應的最優組合，但這種做法只適合個別手動測算。下面我們用EXCEL函數來設計一個解決方案，以期能夠快速獲得每月工資和全年一次性獎金的最佳組合，得到個人所得稅最低的最優解。
假定某企業甲職員的工資薪金中含有社保基金和住房公積金，且繳納的社保基金和住房公積金在年中（例如7月）進行了調整。在該職員全年工資薪金總額一定的情況下，其全年工資薪金可以進行如下分解：1～6月每月應發工資、7～12月每月應發工資、全年一次性獎金。為了保證繳納的個人所得稅最低，應首先確定全年應稅所得；然后據此按照表1查找對應的每月應稅所得與全年一次性獎金的組合；再根據確定的每月應稅所得與全年一次性獎金，分別計算每月應繳稅額和全年一次性獎金應繳稅額，最終得到全年應繳納的個人所得稅稅額。其過程可以建立如表2的EXCEL模型。
表2模型中首先要確定幾個常數，即 1～6月每月社保基金和住房公積金、7～12月每月社保基金和住房公積金。一般來說，這些都是已知數。即便是在7月進行調整，應該也可以找到可以參照的調整基準并確定下來。當這些常數確定后，給出一個你準備測算的全年工資薪金收入數，就可以算出全年應稅所得。
接下來是模型中的關鍵步驟：根據已確定的全年應稅所得，在表1中找到每月工資和全年一次性獎金的最佳組合，并確定全年一次性獎金。
這里通過VLOOKUP函數來實現這一步驟。使用VLOOKUP函數進行查找，需要先建立一個輔助數據表（表2下半部A15:C27部分）。該輔助數據表的作用就是將表1中文字描述的區間狀況，轉化為可讓VLOOKUP函數識別的數據區域（數組）形式。該輔助數據表對于任何一個你要測算的全年應稅所得（C），在表1中找到對應的每月應稅所得（A）和全年一次性獎金（B）的組合，并計算確定B的值。在輔助數據表中，每一個區間對應的組合都得到了一個B值，但這些值中只有你要測算的C在表1對應的組合中計算出來的那個值才是正確的。VLOOKUP函數在該輔助數據表中對要測算的C進行查找，給模型返回正確的B值。
用C減去VLOOKUP函數確定的B，再除以12個月，就計算出A，然后再分別加上1～6月每月社保基金和住房公積金、7～12月每月社保基金和住房公積金以及稅前扣除額3 500元，就得到1～6月和7～12月每月的應發工資額。
至此，每月的應發工資額和全年一次性獎金已得出，每月的應稅所得也已確定，分別取對應的稅率和速算扣除數，計算得出每月應繳納的個人所得稅和全年一次性獎金應繳納的個人所得稅。其中，每月應繳納的稅額可以通過MAX函數計算得出，全年一次性獎金應繳納的稅額也可以通過VLOOKUP函數計算得出，具體公式參見表2公式欄。
三、實例測算
表2中附列了實例測算數據。假設甲職員2013年預計全年工資薪金收入共計10萬元，其1～6月每月應繳納的社保基金和住房公積金分別為300元、606.06元，預計7～12月每月應繳納的社保基金和住房公積金分別為330元、666.67元。
在社保基金和住房公積金作為常數確定下來后，用10萬元減去稅前扣除項，得到全年應稅所得46 583.62元。該數值處于36 000元和72 000元之間，表1對應的組合中已確定全年一次性獎金為18 000元。進而算出A為2 381.97元，再加上前面已確定的各月應繳納的社保基金和住房公積金以及每月的稅前扣除額3 500元，得出各月應發工資數。
全年一次性獎金為18 000元，應繳納的稅額為540元，每月工資應繳納的稅額為133.2元，最終全年應繳納個人所得稅總額為2 138.36元。這個金額就是甲職員2013年應繳納的個人所得稅額的最低值。
四、應注意的問題
1. 表1中的稅率組合在實務操作中對工資薪金的合理節稅有較強的指導意義。其中，明確顯示了全年一次性獎金的絕對不合理區間，即：18 000＜B≤29 550，108 000＜B≤207 000，660 000＜B。只要全年一次性獎金處于這些區間，說明其工資薪金存在通過合理調整進一步減少稅額的空間。
2. 表2模型中的輔助數據表在比較區間方面進行了適當的合并。例如，將表1中的“36 000＜C≤72 000”和“72 000＜C≤83 550”轉化為輔助數據表的比較區間時，合并為“36 000.001～83 550.001”。因為當全年應稅所得在這個區間范圍內時，最佳的全年一次性獎金都為18 000元。
3. 該模型考慮了社保基金和住房公積金等稅前扣除項的影響，很適合企業對員工工資薪金的分配方案進行優化。根據企業實際情況稍加改進后，能很方便地進行批量測算。
主要參考文獻
李江霞.新起征點下利用EXCEL輕松計算個人所得稅.財會月刊，2011；11
【作 者】
劉 宜
【作者單位】
（中國船舶重工集團公司第七二二研究所 武漢 430079）
