摘要：隨著經濟全球化的不斷深入，我國企業與國際經濟的關聯度也在不斷增強，很多先進的企業管理理念和理論也在不斷被引入并應用。比如很多國際知名企業采用的“企業精益化生產模式”以及與這種生產模式相關的作業成本法管理等。但是很多企業并沒有真正認識到什么是精益生產模式或者在這種生產模式下開展作業成本法管理的必要性。本文對此做一探討。
一、精益生產綜述
（一）精益生產的概念
精益生產是一種以盡量少的資源、極低的耗費及時生產出客戶滿意產品的生產方式，是所有制造企業追求的生產模式，而經濟專家們從精益生產模式中提煉而成的精益思想也已成為所有企業改革管理模式的一種指導思想。“消除一切浪費，力爭盡善盡美”是精益生產方式的精髓。追求精益需要不斷地去尋找浪費、分析浪費的誘因、比較消除浪費后的增值額等。從中可以看出，科學的成本管理是精益生產模式中減少浪費的核心要素。
（二）精益生產的特點
1.識別價值流。價值流是從原材料轉變為產成品的整個流程，包括物質的轉換、價值的轉移和信息的傳遞過程。精益生產識別價值流的目的就是在價值流中找到增值和非增值的活動，進而去掉那些非增值的活動。精益生產將非增值活動叫做浪費，識別價值流就是要發現浪費和消除浪費。
2.拉動式準時生產。拉動就是按照客戶的需求投入和產出，以最終用戶的需求為生產起點，強調物流平衡，追求零庫存。由于生產和需求直接對應，消除了過早、過量的投入，減少了大量的庫存與在制品，大量壓縮了提前期，并保證了對后道工序供應的準時化。
3.團隊合作。精益生產中的每位員工都被按其工作角色分配到企業的作業活動中，并獲得與其崗位職責相對應的決策權。員工在工作中不僅是執行上級的命令，更重要的是積極地參與，起到決策與輔助決策的作用。
二、作業成本法及管理綜述
（一）作業成本法
所謂作業是指企業為提供一定量的產品或勞務所消耗的人力、技術、原材料、方法和環境的集合體。企業的生產是一條相互關聯的作業鏈，產品消耗作業，作業消耗資源，作業轉移的同時，伴隨著價值的轉移，最終產品既是作業的集合又是價值的集合。這些作業有的會發生成本，有的不會發生成本。有的會創造附加價值，有的不會創造附加價值。作業成本法是一種基于產品或服務等作業的消耗而導致資源消耗，從而將成本分配至產品或服務的成本計算方法。首先，作業成本法將相關的成本消耗聯系在一起，對引發成本支出的各種因素進行有效識別；與此同時，作業成本法將產品和相應的消耗作業進行相關性聯系，進而提供更精確、更有效的成本信息。核心理念是按照各項作業消耗資源的多少把成本費用分攤到作業，按照各產品發生的作業多少把成本分攤到產品。其基本原理如圖1所示。
（二）作業成本管理
所謂作業成本管理，主要是將作業成本信息作為基礎，并將提升客戶整體價值和提升企業利潤水平作為主要目的的一種新型的、集中化的管理方式。它是對作業成本法的有效延伸。
（圖略）
如圖1所示，作業成本法包括資源、作業成本對象、成本動因（作業動因、資源動因）、分配通道四大要素。資源是成本的源泉，企業一般存在諸如直接材料、直接人工、間接費用等資源性成本項目。成本對象是成本分配的終點，可能是產品或服務。
三、企業精益化生產模式下引入作業成本法管理的必要性
我國加入WTO以后，對國內很多企業既帶來了機遇，同時也帶來了挑戰，特別是近年來國外競爭者對我國企業沖擊力的不斷加強，競爭的加劇使企業獲利空間越來越小，面對這樣的形勢，很多企業開始注重精益化生產模式的應用，對成本的準確性的要求越來越高，因為獲利空間的縮小，已容不下成本失真而產生的誤差。傳統的成本核算方法采用簡單的比例法對各種成本進行分配或再分配，很可能是不相關的，甚至為管理者編制計劃和實現控制提供誤導信息。以作業成本計算為基礎的作業成本管理模式不僅能夠提供各種更加準確的作業成本信息，有利于企業更好地進行成本控制和經營決策，而且能夠利用所提供的成本信息，發現作業中的浪費現象，并分析其原因，從而消除不增加客戶價值的作業，實現企業競爭力和盈利能力的不斷提升。
四、作業成本法管理在企業的應用
（一）作業鏈分析
作業成本法得以實施必須要進行作業鏈的分析。不同的企業其作業鏈構成是不一樣的。企業可以從以下幾個方面來進行作業鏈的分析。一是確定關鍵流程。在企業龐大而復雜的流程系統中，有選擇的挑選關鍵流程進行分析，即確定生產及其所在企業的重要的作業鏈。二是采用流程圖的方式描述企業流程，以便于以后工作的展開。
（二）成本動因分析
作業成本法及作業成本管理堅持二維觀：一是成本分配觀，即成本計算，概括為：“資源→作業→成本對象”；二是過程觀，即作業控制，概括為：“過程分析→作業→持續改善”。從這兩方面講，成本動因的確定與選擇是成本計算的關鍵，若不能找出合適的成本動因，就可能會影響成本計算的科學客觀，進而也無法合理進行作業控制。具體成本動因分析可用圖2所示流程表示：
其中：Rfi表示第i種資源動因；Wfi表示第i種作業動因；Cfi表示第i種產品成本。
當然，引起一項作業或一種產品的資源動因（作業動因）可能有多種，同時一個資源動因也可能引起多項作業或者產出多種產品（一項作業也可能生產多種產品），這時就需要計算并選用資源動因率與作業動因率，以便具體量化各作業中心成本和最終產品成本。
（三）作業的控制
作業的控制即通過動因分析和作業分析，挖掘生產過程中引起作業的根本原因，考察作業的執行情況，判斷出增值作業與非增值作業，并計算出增值成本和非增值成本，以衡量和反映作業與價值鏈的改善情況，以便不斷采取措施削除和降低非增值成本。
五、應用作業成本法管理應注意的問題
（一）堅持成本—效益原則
當選擇的成本動因越精細時，越有利于成本計算的準確，但過猶不及，如選擇太多的成本動因，將會使核算管理成本過高，結果得不償失。企業在判斷是否引入作業成本管理模式時，必須以成本效益原則為依據，在引入模式后創造收益的增加值與投入成本之間權衡，只有當創造收益大于付出的代價時，企業才能建立“作業成本管理模式”。
（二）堅持重要性、相關性原則
兼顧全局，即將管理工作的注意力集中于重要事項，對數額小、性質不大的費用項目以及無關大局的事項可以從略。
（三）作業成本實施中的“增值作業”和“不增值作業”的區分不可簡單化
企業要對增值作業與非增值作業做出準確的判斷，除需進行動因分析外，還必須根據企業實際情況進行系統、全面的作業分析，只有當某項作業同時滿足三個條件才能判斷其為增值作業，否則為非增值作業：一是該作業能夠帶來加工對象狀態的改變；二是加工對象的改變只能由該作業實現，不能由價值鏈中的前一項作業實現；三是該作業使價值鏈中其他作業得以執行。
（四）作業成本管理不僅局限于生產過程的成本控制，還應有效延伸
作業成本管理注重于改善生產流程提高生產效率，對改善企業生產起到了積極作用。然而面對經濟的全球化，成本控制已不能局限于企業的生產過程的管理，應將成本控制從內部生產不斷延伸到企業生產經營的各個相關環節。向上延伸至產品設計階段，實行成本的源泉控制，向下延伸至售后服務（即消費者消費全過程）。對產品生命周期進行全面的質量管理，將成本控制與質量管理覆蓋至產品整個生命周期，實現產品生命周期維護成本和購買成本的總成本最低。只有這樣才能統籌成本管理全局，取得最佳的成本控制效果。
六、結論
作業成本管理是對傳統成本管理的一個重大突破，已經成為一種科學、有效的成本管理模式。但由于建立作業成本管理系統成本高、對企業管理環境要求高，實施難度大，因此，不可一蹴而就，要求所有企業都放棄傳統成本管理模式，實施全面的作業成本管理。企業應根據自身實際，結合成本效益原則，確定作業成本管理模式是否實施。S
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