摘要：油氣資源稅的實施已取得顯著成效，但同時也暴露出一些問題，突出表現為：原油計稅依據不夠規范、綜合減征率測算過程不合理、喪失級差調節功能及稅收收入分配不均等，本文提出以基準價為依據計算原油的計稅價格、規范綜合減征率的測算過程及年限、將陸上油氣資源稅收入劃為中央地方共享稅及建立油氣資源品質等級鑒定中心等建議，為進一步完善油氣資源稅提供指導性意見。
關鍵詞：油氣 資源稅 從價計征 級差調節
一、油氣資源稅實施背景
我國資源稅自1994年開始一直實行從量定額的征收辦法，但隨著油氣資源供需矛盾的日益激化和油氣價格的持續提高，從量定額的征收辦法使資源稅收入不能隨資源產品的價格和資源型企業收益的增長而增加，尤其是當資源產品的價格增幅較大時，資源稅收入占產品價格的比重明顯降低，導致資源稅既無法有效調節生產，不能合理地配置和利用資源，也難以達到合理分配財政收入的目的。從量定額的征收辦法已不能適應經濟社會發展的需要，同時也難以滿足建立資源節約型社會的迫切要求。
為使資源稅制度更加合理，2010年6月1日起新疆正式進行油氣資源稅從價定率的試點改革，2010年12月1日資源稅改革試點范圍進一步擴圍至西部12個省區，試點地區資源稅改革均已取得良好成效。鑒于試點地區在進行資源稅改革過程中積累的經驗，2011年11月1日起正式施行修改后的《資源稅暫行條例》，將資源稅改革由試點地區推至全國范圍，《暫行條例》中主要變動內容有：（1）改變油氣資源稅的征收辦法。將原油、天然氣的征收辦法由修改前的8-30元/噸、2-15元/千立方米的從量定額征收改為按照油氣資源銷售額的5%-10%從價定率征收，并且暫按5%稅率征收。（2）納稅人具體適用的稅率，在規定的稅率幅度內，根據納稅人所開采或者生產應稅產品的資源品位、開采條件等情況，由財政部商國務院有關部門確定，且暫行條例主要針對不同資源品質的煤炭資源的適用稅率進行了較為詳細的規定。
二、油氣資源稅取得的成效及初顯的不足
在資源稅改革由新疆試點擴圍至全國范圍期間，其改革成效令人矚目，但與此同時，也突顯出幾個關鍵性問題需要進一步深入研究和探討。
（一）油氣資源稅取得的積極成效。自全國范圍內實施油氣資源稅以來，總體上運行良好，成果顯著，取得的積極成效已經初步顯現。
1.油氣資源稅的實施有效促進地方建立財政收入穩定增長的長效機制，大大增加資源富集地的財政收入，促進了區域經濟的協調發展，增收效應顯著，有些資源富集地的油氣資源稅收入甚至同比增長數倍有余。例如：大慶市在實施油氣資源稅前10個月（2011年1月-10月）的資源稅收入分別為20 957、9 576、8 892、9 646、 20 792、9 516、1 020、275、220、34 144萬元，共計115 038萬元，而實施油氣資源稅后的10個月內（2011年11月-12月，2012年1月-8月）的資源稅收入分別為51 609、24 794、138 267、83 605、86 056、74 821、69 902、34 386、54 234、19 649萬元，共計637 323萬元，增幅達5倍有余，實施后平均每月資源稅收入約為63 732.3萬元，同比增長554.01%，平均每月增收達52 219.5萬元。通過比較和分析大慶市在資源稅改革前后10個月的資源稅收入，油氣資源稅的增收效應可見一斑。
2.油氣資源稅的實施符合“統一各類企業稅收制度”的改革目標。油氣資源稅改變了企業資源稅負差距大的現狀，從價計征的征收辦法使各類企業的資源稅費負擔更加公平、合理，統一和完善了油氣田企業資源稅政策。
3.油氣資源稅的實施使得國家利益得到了更好的維護。油氣資源稅使得一直以來資源稅稅負水平偏低的狀況不復存在，使資源稅在資源價格中的比重有所提高，資源稅收入與資源的稀缺性呈正相關，避免流失國家的稀缺性資源利益。
4.油氣資源稅的實施有利于建立資源節約型社會。油氣資源稅中對于減免稅項目的修改體現了保護資源及環境的迫切需求，增強油氣田企業提高資源利用效率及回采率的積極性，使得轉變經濟發展方式的內在要求得以充分體現。
5.油氣資源稅的實施對實現經濟社會可持續發展具有積極作用。從價定率的征收辦法按照各油田的實際征收率計算應納稅額，這樣不僅增加了油氣田企業的資源開采使用成本，而且油氣田企業還需承擔相應的環境維護和補償成本，充分發揮了資源稅的節能減排作用，不僅促進了資源節約開采利用、環境保護的實施，還達到了控制資源、保護資源的目的。
（二）油氣資源稅初顯的不足之處。鑒于新疆等試點地區在進行資源稅改革過程中積累的經驗，通過分析油氣資源稅所要實現的目標與實際成效間存在的差距，油氣資源稅尚存在以下幾個關鍵性問題需要進一步的研究和解決：
1.原油的計稅依據仍為原油結算價格不夠規范。資源稅實行從價定率的征收辦法后，原油的計稅價格仍以購銷雙方的結算價為依據，致使原油的計稅依據不夠規范：一是在油氣田生產企業銷售原油給煉油企業過程中，生產企業的運費補貼價款本應從煉油企業收回，但卻以貼水的名義留給了下游煉油企業；二是石油系統中企業的盈虧都是企業內部統一進行核算的，那么貼水就可以被視為關聯企業間的收入轉移，從而侵蝕了資源稅的稅基。例如，新疆各油田輕質油的貼水標準為275元/噸，中質油Ⅰ為320元/噸，中質油Ⅱ為340元/噸，重質油為340元/噸。若按2009年新疆原油產量和最低貼水標準275元/噸測算，貼水總額約為60多億元，如將此計入資源稅計稅依據中，每年可增加資源稅收入達3億元以上，超過新疆全年煤炭資源稅收入。由此可見，規范原油的計稅依據對于完善油氣資源稅意義重大。
2.綜合減征率逐年遞增導致資源稅增收效應減弱。鑒于各油田都存在稠油、高凝油、高含硫天然氣和三次采油等情況，油氣資源稅實施從價定率的征收辦法后，資源稅應納稅額要按綜合減征率和實際征收率的方法進行計算，但綜合減征率是由各油田企業內部自行測算，測算后經所屬的各級地稅機關上報，基于這種情況，若對綜合減征率每年都進行一次測算和調整，則會導致經層層上報得出的綜合減征率呈現出逐年增大的趨勢，進而使各油氣田企業的實際征收率逐年減小，最終導致所征收的資源稅收入也一年比一年少，大大削弱了資源稅的增收效應，因此綜合減征率的測算問題及其減收效應不可小覷。
3.油氣資源稅的級差調節功能喪失。油氣田的經濟收益因資源條件的不同而不同，并且全國不同地區油氣資源的開發條件、資源豐度、品質及地質、地理條件甚至氣候條件千差萬別，若均按相同稅率征收資源稅則會導致其喪失級差調節功能。暫行條例中雖然詳細規定了煤炭資源按開采條件和資源差別在不同省區的稅額，但對于油氣資源卻實行均按5%稅率征稅，沒有綜合考慮油氣田企業不同時期不斷變化的地質條件、資源開采的難易程度等諸多因素，同時對同一油氣田也沒有按照區塊進行稅率劃分，由此導致油氣資源稅喪失級差調節功能。
4.油氣資源稅收入的歸屬過于集中。1994年進行稅制改革時，將陸上油氣資源稅納入地方財政收入，而我國的油氣資源的空間分布極為不均，主要集中在東北及西部地區，其他地區的油氣資源分布極少甚至沒有，若陸上油氣資源稅全部納入地方政府，則會直接導致資源富集地的財力大大增加，而資源匱乏地的財力相對薄弱，本應為全民共有的油氣資源所帶來的收益卻被少數的資源富集地區享有，顯然存在不合理性。
三、完善油氣資源稅改革的建議
（一）以基準價為依據計算原油的計稅價格。資源稅實行從價定率的征收辦法后，原油的計稅價格仍以購銷雙方的結算價為依據，致使原油的計稅依據不夠規范，給企業留下很大的“稅收籌劃”空間。建議直接以基準價作為資源稅的計稅依據，這樣不僅使得資源稅的計稅依據更加規范，還可以避免企業利用貼稅額進行“稅收籌劃”。
（二）規范綜合減征率的測算和調整的過程及年限。測算和調整的過程：第一，油氣資源稅對綜合減征率的測算和調整每年進行一次，由此導致綜合減征率逐年增大，進而導致各油氣田企業的實際征收率逐年減小，削弱油氣資源稅的增收效應；第二，測算和調整綜合減征率過程中的信任度和透明度不夠，使得最終確定的綜合減征率缺乏科學性和公平性。測算和調整的年限：第一，建議將綜合減征率的測算和調整年限改為兩年測算并調整一次，這樣可減緩實際征收率逐年減小的速度，進而減緩資源稅收入的減收速度，同時減輕油氣田企業進行測算的工作量；第二，建議在進行綜合減征率測算時，各級地稅部門都要與油氣田企業共同完成綜合減征率的測算工作，以增強測算過程的透明度和公平性。
（三）建立油氣資源品質等級鑒定中心。為更好地發揮資源稅的級差調節功能，應該綜合考慮資源在貯存條件、地理位置、開采技術要求、埋深、質量及不同開采階段各方面的差異進而確定油氣資源稅稅率，使油氣資源稅能起到合理保護優質資源的開發的作用，同時減少單純為了追求利潤而浪費國家稀有資源的現象。建議建立油氣資源品質等級鑒定中心，科學、系統、全面地劃分不同品質等級資源的稅額標準，采取差別征收率征收資源稅，充分發揮油氣資源稅的級差調節功能。
（四）將陸上油氣資源稅收入劃為中央地方共享稅。首先，油氣資源為全民共有資源，則開發油氣資源獲得的收益就應該歸全民所擁有；其次，在對資源進行開發的過程中，會對開發當地的環境造成一定程度上的破壞，而環境破壞的代價主要由當地承擔，并且資源保護和環境治理等任務主要靠地方政府來完成。若油氣資源稅要發揮環境補償、保護和恢復生態環境的功能，那么油氣資源稅收入的一部分就應該歸地方政府所有，以便其進行環境的維護和修復；最后，國際上的大多數國家的主流做法都是將資源稅劃分為中央和地方共享稅，如美國、日本和澳大利亞等。
建議將陸上油氣資源稅劃為中央地方共享稅，并采取增量分成的方式進行分配，只對新增加的資源稅收入進行中央與地方分成，并將地方的分成比例適當提高。因此，建議把中央與省、直轄市對新增加的資源稅收入按2∶8的分成比例進行設計，而中央與自治區按1∶9的分成比例設計，從而體現國家對民族自治區的照顧，同時使得地方的資源稅收入按一定比例進行生態環境的維護和補償。
四、結語
我國油氣資源稅實施期間取得的顯著成效有力說明全國推行資源稅改革的正確性，但在運行過程中仍存在不足，因此在高度重視優化油氣資源稅的同時，還應綜合考慮原油計稅依據、綜合減征率測算、資源級差調節和資源稅收入分配等關鍵問題，規范我國原油的計稅依據，增強計稅的適用性；注重加強和完善綜合減征率的測算工作，減弱其對資源稅的減收效應；重視和促進油氣資源品質鑒定研究中心的建立，加強油氣資源稅的級差調節功能，爭取建立起資源差別征收率的標準體系；積極采取“增量分成”的方式分配資源稅收入，鼓勵資源富集地注重在開采資源的同時維護環境，積極貫徹可持續發展戰略，構建環境友好型的開發環境。S
（注：本文系國家社科基金項目，項目編號：12BJY076；教育部人文社會科學研究規劃基金項目，項目編號：10YJA630148）
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