【摘要】筆者認為,施工企業周轉材料報廢的核算應考慮報廢周轉材料的預計殘值與實際回收殘值之間的關系。本文就此作一分析。
財政部2003年9月25日頒布的《施工企業會計核算辦法》(財會【2003】27號)規定。周轉材料報廢時,應分別以下情況進行賬務處理:一是采用一次轉銷法的,將報廢周轉材料的殘料價值作為當月周轉材料轉銷額的減少,沖減有關成本、費用,借記“原材料”等科目,貸記“工程施工”等科目。二是采用其他攤銷法的,將補提攤銷額,借記“工程施工”等科目,貸記“周轉材料-周轉材料攤銷”;將報廢周轉材料的殘料價值作為當月周轉材料攤銷額的減少,沖減有關成本、費用,借記“原材料”等科目,貸記“工程施工”等有關科目,同時,將已提攤銷額,借記“周轉材料-周轉材料攤銷”,貸記“周轉材料-在用周轉材料”。
當施工企業對周轉材料采用其他攤銷法核算時,報廢周轉材料殘料的處理值得商討。以湘江建筑施工公司為例,按照財政部頒布的《施工企業會計核算辦法》規定的方法處理,來分析說明應如何核算施工企業報廢周轉材料。
例:湘江建筑施工公司乙工程領用的全新木模板全部報廢,價值20萬元,采用分期攤銷法,預計殘值1萬元。實際回收殘料價值1萬元,賬面已提攤銷18萬元。賬務處理分三步進行。
第一步,補提攤銷額
應提攤銷額=周轉材料原值-預計殘值
200000-10000=190000
應補提攤銷額=應提攤銷額-已提攤銷額
190000-180000=10000
根據以上計算結果,補提攤銷的賬務處理如下:
借:工程施工-乙工程10000
貸:周轉材料-周轉材料攤銷10000
第二步,沖銷已提攤銷額
補提攤銷額之后,木模板實際已提攤銷額為19萬元,因木模板已報廢,所以應沖銷已提攤銷額,相應減少在用周轉材料。賬務處理如下:
借:周轉材料-周轉材料攤銷190000
貸:周轉材料-在用周轉材料190000
第三步,處理周轉材料殘值
報廢周轉材料的殘料價值為1萬元,沖減工程施工的成本。
賬務處理如下:
借:原材料10000
貸:工程施工-乙工程 10000
顯然,上述步驟三對周轉材料殘值的處理,存在三個問題。
問題一,少計工程施工成本。木模板價值20萬元,在乙工程施工過程中報廢,實際回收殘料1萬元,計入乙工程的成本應該是19萬元(20萬元-1萬元),但例題中實際計入乙工程的成本是18萬元,等于已提攤銷計入的工程成本加上補提攤銷計入的工程成本減掉回收殘值沖減的工程成本(18萬元+1萬元-1萬元),導致多沖減工程成本。
問題二,少轉銷在用周轉材料。例題中,當初領用周轉材料時,將價值20萬元的木模板從在庫周轉材料轉入在用周轉材料,賬務處理為“借:周轉材料-在用周轉材料 200000,貸:周轉材料-在庫周轉材料200000”,步驟二通過沖銷攤銷額轉銷在用周轉材料為19萬元,周轉材料-在用周轉材料明細賬有1萬元的木模板無法轉銷。
問題三,沒有考慮預計殘值與實際收回殘值的關系。這是最關鍵的問題,在實際工作中,實際收回殘值可能大于、等于或者小于預計殘值,直接影響應提攤銷額、應計工程成本的計算以及在用周轉材料的結轉。
那么,報廢周轉材料究竟如何核算。仍以湘江建筑施工公司為例,分三種情況進行分析處理。
第一種情況,報廢周轉材料的回收殘值等于預計殘值
上例中,報廢周轉材料實際回收殘值為1萬元。
第一步,補提攤銷額
應提攤銷額=周轉材料原值-預計殘值
200000-10000=190000
應補提攤銷額=應提攤銷額-已提攤銷額
190000-180000=10000
根據以上計算結果,補提攤銷的賬務處理如下:
借:工程施工-乙工程10000
貸:周轉材料-周轉材料攤銷10000
第二步,沖銷已提攤銷額
補提攤銷額之后,木模板實際已提攤銷額為19萬元,因木模板已報廢,所以應沖銷已提攤銷額,相應減少在用周轉材料。賬務處理如下:
借:周轉材料-周轉材料攤銷190000
貸:周轉材料-在用周轉材料190000
第三步,處理周轉材料殘值
經過第一步、第二步賬務處理后,周轉材料-在用周轉材料明細賬上20萬元的木模板,其中19萬元攤銷計入工程成本,剩余的1萬元殘料無法繼續作周轉材料使用,應注銷,相應增加原材料。賬務處理如下:
借:原材料 10000
貸:周轉材料-在用周轉材料10000
第二種情況,報廢周轉材料的回收殘值大于預計殘值
上例中,報廢周轉材料實際回收殘值為1.3萬元。
第一步,補提攤銷額
應提攤銷額=周轉材料原值-預計殘值
200000-10000=190000
應補提攤銷額=應提攤銷額-已提攤銷額
190000-180000=10000
根據以上計算結果,補提攤銷的賬務處理如下:
借:工程施工-乙工程10000
貸:周轉材料-周轉材料攤銷10000
第二步,沖銷已提攤銷額
補提攤銷額之后,木模板實際已提攤銷額為19萬元,因木模板已報廢,所以應沖銷已提攤銷額,相應減少在用周轉材料。賬務處理如下:
借:周轉材料-周轉材料攤銷190000
貸:周轉材料-在用周轉材料190000
第三步,處理周轉材料殘值
1.因報廢周轉材料回收殘值為1.3萬元,所以應增加原材料1.3萬元。
2.因乙工程領用周轉材料價值20萬元,在施工過程中報廢,其殘值為1.3萬元,計入乙工程的成本應該是18.7萬元(20萬元-1.3萬元),而此前通過對周轉材料計提攤銷計入工程成本為19萬元,所以應沖減多計的工程成本0.3萬元。
3.周轉材料-在用周轉材料明細賬上20萬元的木模板,其中19萬元通過攤銷計入工程成本,剩余的1萬元殘料無法繼續作周轉材料使用,應注銷,減少在用周轉材料1萬元。
賬務處理如下:
借:原材料13000
貸:工程施工-乙工程3000
周轉材料-在用周轉材料 10000
第三種情況,報廢周轉材料的回收殘值小于預計殘值
上例中,報廢周轉材料實際回收殘值為0.8萬元。
第一步,補提攤銷額
應提攤銷額=周轉材料原值-預計殘值
200000-10000=190000
應補提攤銷額=應提攤銷額-已提攤銷額
190000-180000=10000
根據以上計算結果,補提攤銷的賬務處理如下:
借:工程施工-乙工程10000
貸:周轉材料-周轉材料攤銷10000
第二步,沖銷已提攤銷額
補提攤銷額之后,木模板實際已提攤銷額為19萬元,因木模板已報廢,所以應沖銷已提攤銷額,相應減少在用周轉材料。賬務處理如下:
借:周轉材料-周轉材料攤銷190000
貸:周轉材料-在用周轉材料190000
第三步,處理周轉材料殘值
1.因報廢周轉材料回收殘值為0.8萬元,所以應增加原材料0.8萬元。
2.因乙工程領用周轉材料價值20萬元,在施工過程中報廢,其殘值為0.8萬元,計入乙工程的成本應該是19.2萬元(20萬元-0.8萬元),而此前通過對周轉材料計提攤銷計入工程成本為19萬元,應增加少計的工程成本0.2萬元。
3.周轉材料-在用周轉材料明細賬上20萬元的木模板,其中19萬元通過攤銷計入工程成本,剩余的1萬元殘料無法繼續作周轉材料使用,應注銷,減少在用周轉材料1萬元。
賬務處理如下:
借:原材料8000
工程施工-乙工程2000
貸:周轉材料-在用周轉材料10000
如上述所說無不妥,則可以將施工企業周轉材料報廢核算的規定補充為第二種情況,采用其他攤銷法的,將補提攤銷額,借記“工程施工”等科目,貸記“周轉材料-周轉材料攤銷”;將報廢周轉材料的實際殘值額增加原材料,借記“原材料”科目,將報廢周轉材料的預計殘值額減少在用周轉材料,貸記“周轉材料-在用周轉材料”科目,按其差額借記或貸記“工程施工”科目;同時,將已提攤銷額,借記“周轉材料-周轉材料攤銷”科目,貸記“周轉材料-在用周轉材料”科目。
作者：吳風奇
