繼英國會計準則委員會發布《小型報告主體財務報告準則》后，日本注冊會計師協會、日本稅理士聯合會、日本工商會議所、企業會計準則委員會4家民間機構于２００５年８月共同發布《中小企業會計指南》（以下簡稱《指南》）。日本在中小企業會計準則方面的研究和制定工作甚至早于國際會計準則委員會。日本是單獨制定中小企業會計準則的又一代表性國家，其會計準則的制定過程、方法和定位，對于剛剛發布中小企業會計準則的我國具有一定借鑒意義。本文從日本中小企業會計準則發展歷程著手，介紹其定位、制定過程、制定模式、主要內容以及與相關法律、法規之間的關系等內容。
1 日本制定《中小企業會計指南》的歷史背景
日本泡沫經濟破滅之后，不動產價格急劇下降，銀行持有大量不良債權，中小企業向銀行申請貸款也變得非常困難，使固定的融資關系被破壞，金融機構開始更加關注融資企業的經營狀況、未來發展空間，相應的金融相關法制也更加嚴格。對于銀行而言，要提高評估融資企業風險的能力；而對于企業而言，更需要通過自己的財務數據披露自身的資金償還能力。提高會計信息質量是企業和投資者共同的期望，但目前還是存在一些未解決的難題，那么日本中小企業會計是如何解決這些難題的，又經歷了怎樣的發展過程？
1.1 制定《指南》的制度因素
日本制定《中小企業會計指南》的制度性因素主要包括以下3個問題，也就是中小企業在適用通用目的會計準則時所遇到的難題。
1.1.１ 會計準則的負擔過重問題
日本以往所有為會計處理進行標準化規定的意見書和實務指南等一系列規范性文件都是以大型企業為中心制定的。而這一點恰恰給中小企業帶來“會計負擔過重”（ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｓｔａｎｄａｒｄｓ ｏｖｅｒｌｏａｄ）問題。導致“會計負擔過重”的原因有：①會計準則數量過多、過于復雜、過于詳細；②沒有充分考慮到大型企業和中小企業之間的差異。中小企業與大型企業不同，主要有以下特點：①沒有內部控制機構，即使有也不能充分發揮其作用；②因經營權與所有權未分開，很容易產生經營者獨斷決策的行為；③利益相關者只局限在債權人和客戶，間接融資活動為主要金融活動；④缺乏可根據大型企業會計準則要求進行會計處理的會計人才。這種在形式和實質上的不同，導致中小企業實施大型企業會計準則時遇到種種困難。制定中小企業會計指南的意義也正是在于為中小企業減負。
1.1.２ 電子披露問題
隨著ＩＴ時代的到來，公司法結合網絡交流的需求，要求企業編制電子報表，會計開始進入電算化時代。中小企業也應順應時代發展進行“Ｂ ｔｏ Ｂ（企業間的網上交易）”或“Ｂ ｔｏ Ｃ （企業與消費者之間的網上交易）”式的交流。因此，需要為中小企業量身定做一套會計準則，為編制高質量財務信息提供可靠依據。
1.1.３ 會計訴訟舉證責任的界定問題
這一因素是與２１世紀社會發展趨勢相關的問題。從美國的經營來看，我們可以預測到今后在日本或中國等各個國家也會發生越來越多的會計信息訴訟問題。當然，中小企業也不會例外。如果這種情況果真發生了，對于會計人員來說，應盡可能明確計算基礎，并可以據此界定舉證責任。在此意義上，制定一套符合中小企業特點且具備實效性的會計準則是當今急需解決的課題。
1.2 發展歷程
在２００２年之前，日本還沒有形成有關中小企業會計處理方法的規范體系。中小企業只能依據商法的規定——“包括中小企業在內的所有企業都有義務根據商法規定，參考一般公認會計慣例編制會計報表”。可以說，一直以來中小企業會計實務都是圍繞報稅目的而進行的。可以說，日本中小企業會計的發展是從２００２年開始的，本文將其發展歷程分為以下3個階段。
1.2.１ 準則建設階段
在會計準則國際趨同的熱潮和上述制度性因素的推動下，２００２年３月日本中小企業廳召開了“中小企業會計研究會”，并于６月公布《中小企業會計研究會報告》（以下簡稱《報告》）。該《報告》公布之后，得到各相關機構的支持，并開始致力于中小企業會計的普及工作，中小企業廳也組織召開了一系列相關說明會。為響應中小企業廳的《報告》，日本稅理士聯合會于同年１２月發布了《中小企業會計準則》，對稅法與該《報告》之間的關系予以詳細規定。而２００３年６月，日本注冊會計師委員會發布《關于中小企業會計定位的研究報告》，詳細闡述《報告》與企業會計準則之間的差異。這就是3份有關中小企業會計的規范。
1.2.２ 中小企業會計普及階段
上述3份文件的發布標志著中小企業會計普及活動的全面開展。普及活動在２００２年當時是計劃好的工作內容，但事實上到了２００５年普及工作才取得階段性成果。但是，對于很多并不太了解其研究過程的實務界會計人士來說，同時存在3份類似的規范性報告使他們摸不著頭腦，陷入混亂局面。因此，普及中小企業會計的首要任務是將多個報告整理成一份統一的文件。
1.2.３ 統一準則階段
２００５年４月，日本中小企業廳發布“關于提高中小企業會計質量的推行計劃”后，正式開展統一工作。該計劃主要涉及兩方面內容：①中小企業的融資項目；②中小企業財務管理服務人才培養項目。在該計劃實施以來，不僅在上述兩個方面有明顯改善和提高，中小企業本身開展管理會計活動后，還使其財務基礎更加穩固，企業運經營狀況更加平穩。在日本中小企業廳２００６年２月針對“如何看待中小企業會計在本公司中的運用”問題實施的問卷調查中，有超過半數的中小企業回答為：“今后想運用中小企業會計，更準確掌握自身財務狀況”。
