審計收費是外部審計質(zhì)量研究中的重要部分，研究影響審計收費的因素，不僅有助于增強(qiáng)監(jiān)管部門監(jiān)管的力度，而且能夠提高資本市場各利益相關(guān)者對外部審計質(zhì)量的認(rèn)可程度。我國加入世貿(mào)組織以來，汽車制造產(chǎn)業(yè)實現(xiàn)了較快的發(fā)展。已經(jīng)是全球最大的汽車產(chǎn)銷國。汽車制造業(yè)是一個國家工業(yè)的重要組成部分，其發(fā)展的好壞對整個國家的經(jīng)濟(jì)有一定的影響。本文根據(jù)我國汽車制造業(yè)企業(yè)披露的2010年的審計收費的數(shù)據(jù)，對汽車制造行業(yè)審計收費與哪些因素相關(guān)進(jìn)行了實證研究。
一、文獻(xiàn)綜述
（一）國外文獻(xiàn)外國學(xué)者研究審計收費影響因素較早。Simunic（1980）發(fā)現(xiàn)影響審計收費最顯著的因素是企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模，而審計收費與剩余的變量如流動比率，凈資產(chǎn)收益率等不相關(guān)。Francis（1984）發(fā)現(xiàn)除了上市公司的總資產(chǎn)規(guī)模與審計收費顯著相關(guān)以外，上市公司的交易復(fù)雜程度（控股子公司數(shù)量）也與審計收費顯著相關(guān)。另外Francis還發(fā)現(xiàn)，事務(wù)所規(guī)模與審計收費呈顯著相關(guān)的關(guān)系。將審計收費影響因素的研究又推進(jìn)了一步。Francis和Craswell在1986年再次對澳大利亞的1484家上市公司審計收費進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)“八大”會計師事務(wù)所比“非八大” 會計師事務(wù)所平均約多收取了三分之一的審計收費。
（二）國內(nèi)文獻(xiàn) 2001年中國證監(jiān)會頒布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第6號——支付會計師事務(wù)所報酬及其披露》。劉斌，葉建中和廖瑩毅（2003）發(fā)現(xiàn)上市公司的規(guī)模、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度以及上市公司所在地是影響上市公司審計收費的主要因素，而存貨與資產(chǎn)總額之比、盈虧情況和事務(wù)所規(guī)模等因素與審計收費并不具有明顯的相關(guān)性。伍利娜（2003）發(fā)現(xiàn)上市公司總資產(chǎn)的規(guī)模、聘請“四大” 與審計收費顯著正相關(guān)。另外還發(fā)現(xiàn)做為盈余管理表現(xiàn)之一的公司凈資產(chǎn)收益率處于保牌區(qū)間（0～2%）與審計收費顯著正相關(guān)。漆江娜（2004）發(fā)現(xiàn)國際“四大”的審計收費明顯高于我國本土事務(wù)所，說明我國上市公司對高品牌事務(wù)所有需求,上市公司尤其是大公司愿意并能夠為高品牌會計師事務(wù)所支付高昂的審計費用。從以上國內(nèi)外的研究可以發(fā)現(xiàn)，對影響審計收費因素的研究可以劃分為兩個研究方向：審計收費的決定性因素；或站在上市公司內(nèi)外部治理、會計師事務(wù)所變更和盈余管理的角度探討這些因素對審計收費的影響。本文根據(jù)我國汽車制造上市公司公布的2010年報中的相關(guān)審計數(shù)據(jù)進(jìn)行了初步的實證研究。
二、研究設(shè)計
（一）研究假設(shè)審計意見是在審計報告中出具的。通常情況下，審計師出于獲取利潤方面以及緊密客戶關(guān)系方面的考慮，很少會出具非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，即使是出具了非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，也大多數(shù)出具帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見和保留意見，只有在極少數(shù)情況下才會出具否定意見和無法表示意見。一般認(rèn)為審計師如果出具了非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，其審計質(zhì)量應(yīng)該是較高的。較高的審計質(zhì)量對應(yīng)著較高的審計收費。所以本文提出：
假設(shè)1：審計師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計報告與審計收費是正相關(guān)的關(guān)系
一方面凈資產(chǎn)收益率的高低反映上市公司盈利能力的強(qiáng)弱。另一方面凈資產(chǎn)收益率反映了公司所有者權(quán)益投資報酬率的高低，是公司所有者和內(nèi)外部投資者最為關(guān)心的財務(wù)指標(biāo)之一。指標(biāo)越高，表明公司能為所有者和內(nèi)外部投資者獲取利潤的能力越強(qiáng)，相應(yīng)的會計師事務(wù)所在審計時的審計風(fēng)險就越小，審計費用也不會過高。所以本文提出：
假設(shè)2：上市公司的凈資產(chǎn)收益率與審計收費是負(fù)相關(guān)的關(guān)系
已有研究發(fā)現(xiàn)，上市公司的盈余管理水平越高，財務(wù)數(shù)據(jù)的重大錯報風(fēng)險越大，審計風(fēng)險就越高，審計師所需花費的時間和精力也越多，所以審計收費相應(yīng)的就越高（劉繼紅，2007）。所以本文提出：
假設(shè)3：上市公司的盈余管理程度與會計師事務(wù)所的審計收費是正相關(guān)的關(guān)系
上市公司是資產(chǎn)規(guī)模越大，所涉及到的產(chǎn)品、服務(wù)和會計交易事項也越多，審計師在進(jìn)行審計時所采取的統(tǒng)計抽樣范圍就越大，抽查的樣本數(shù)量也越大，審計周期也越長，因此會計師事務(wù)所的審計審計收費也越高。所以本文提出：
假設(shè)4：上市公司的資產(chǎn)規(guī)模與會計師事務(wù)所的審計收費是正相關(guān)的關(guān)系
事務(wù)所規(guī)模對事務(wù)所的獨立性有很大的影響，規(guī)模較大的事務(wù)所因其特殊地位受到各利益相關(guān)者更多的關(guān)注，獨立性和承擔(dān)風(fēng)險的能力強(qiáng)。事務(wù)所規(guī)模越大，事務(wù)所在審計中越能保持獨立性。會計師事務(wù)所的規(guī)模越大，品牌效應(yīng)越明顯，審計師的審計越專業(yè)，能夠保證獲得高質(zhì)量的審計服務(wù)。但是隨之而來的審計收費也要很高（劉慧龍，2008）。據(jù)此本文提出：
假設(shè)5：審計收費與聘請國內(nèi)“十大”會計師事務(wù)所進(jìn)行審計是正相關(guān)的關(guān)系
上市公司如果變更以前年度合作的會計師事務(wù)所時，支付給下一任會計師事務(wù)所的審計費用有可能增加，也有可能減少。當(dāng)上市公司聘請的會計師事務(wù)所由小規(guī)模會計師事務(wù)所變?yōu)榇笠?guī)模會計師事務(wù)所時，一般情況都是審計收費增加。當(dāng)會計師事務(wù)所通過降低審計收費的方式來擴(kuò)展審計業(yè)務(wù)時，這樣審計收費會降低。除此之外，會計師事務(wù)所的審計收費也與當(dāng)前的政府和財政相關(guān)監(jiān)督部門的監(jiān)管力度有一定的關(guān)系，如果監(jiān)管力度加強(qiáng)，變更審計師后的審計收費也會變高。由于以上這些情況，認(rèn)為上市公司變更會計師事務(wù)所與審計收費的關(guān)系無法確定。
由于我國各省市經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況不同，導(dǎo)致各地方政府實行的審計收費標(biāo)準(zhǔn)也并不一致。實際結(jié)果，東南沿海經(jīng)濟(jì)帶經(jīng)濟(jì)實力遠(yuǎn)高于西部內(nèi)陸地區(qū)，相應(yīng)的，在支付給會計師事務(wù)所的審計費用方面，也遠(yuǎn)高于西部內(nèi)陸地區(qū)的企業(yè)。本文將上市公司位于東南沿海經(jīng)濟(jì)帶的地區(qū)（如北京、上海和深圳）設(shè)成“1”， 位于西部內(nèi)陸地區(qū)設(shè)成“0”。所以本文提出：
假設(shè)6：上市公司位于東南沿海經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)與會計師事務(wù)所的審計收費是正相關(guān)的關(guān)系。
（二）樣本選擇與數(shù)據(jù)來源本文選取了我國滬深兩市上市公司2010年共79家汽車制造企業(yè)為初選樣本。所有上市公司年報數(shù)據(jù)均來自國泰安研究服務(wù)中心數(shù)據(jù)庫CSMAR（http://www.gtarsc.com）和巨潮資訊網(wǎng)（http://www.cninfo.com.cn/）。國內(nèi)“十大”會計師事務(wù)所選取的依據(jù)是中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的《2010年會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息》的前十名。初選樣本按以下篩選方式進(jìn)行了過濾：剔除掉那些沒有披露2010年度審計收費財務(wù)數(shù)據(jù)的汽車制造企業(yè)；剔除變量中重要指標(biāo)未發(fā)布的汽車制造企業(yè)；由于有些汽車制造企業(yè)的凈資產(chǎn)收益率（ROE）是異常值，所以按初始樣本量的1%左右剔除凈資產(chǎn)收益率的極端值。本文根據(jù)以上篩選原則，最終得到符合條件的共有71家汽車制造企業(yè)，其中滬市主板45家，深市主板17家，深市中小板7家，深市創(chuàng)業(yè)板2家。本文將以這些上市公司的樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行實證研究，檢驗到底哪些變量是影響審計費用的重要因素。本文的數(shù)據(jù)處理和描述性統(tǒng)計使用的是Eviews6.0和Excel 2010，樣本的多元線性回歸使用的是Spss17.0。
（三）變量定義和模型建立相關(guān)變量說明如表（1）所示。本文根據(jù)以前學(xué)者檢驗結(jié)果，考慮當(dāng)前審計收費的影響因素，建立如下的多元線性回歸模型：
LN AUDIT FEE=α+?茁1OPTION+?茁2ROE+?茁3EI+?茁4LN ASSET+?茁5
CURRENT RAT+?茁6ACC+?茁7SIZE+?茁8ALTER+?茁9SEAT+ε
其中LN AUDIT FEE為因變量，剩余為解釋變量和控制變量。
三、實證檢驗分析
（一）描述性統(tǒng)計 本文將篩選出的符合條件的71家汽車制造企業(yè)樣本數(shù)據(jù)通過Excel 2010和Spss17.0軟件，得到如表（2）所示描述性統(tǒng)計表。統(tǒng)計顯示，第一，在2010年，我國汽車制造企業(yè)支付審計收費最少的為180000元，最多的為7500000元，同時其標(biāo)準(zhǔn)差和方差數(shù)值都很大，說明我國汽車制造上市公司之間支付的審計收費參差不齊，相差較遠(yuǎn)。2010年我國汽車制造企業(yè)平均支付的審計收費為956732.4元，稍高于其他行業(yè)，如此豐厚的收入令會計師事務(wù)所對汽車制造上市公司的審計業(yè)務(wù)相當(dāng)重視。第二，在這71個審計報告中只有4份非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，而且這4份非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告沒有否定意見和無法表示意見。既我國汽車制造行業(yè)收到的非標(biāo)準(zhǔn)審計報告概率只有6%，說明審計師出于獲取利潤和鞏固客戶的考慮，在出具非標(biāo)準(zhǔn)審計報告時還是比較謹(jǐn)慎的。樣本公司平均的流動比率為1.5597，該比率表明企業(yè)每1元的流動負(fù)債，就有1.5597元的流動資產(chǎn)作為償還債務(wù)作為擔(dān)保。一般情況下，流動比率為2時是較為理想的狀態(tài)。但是不同的行業(yè)，營業(yè)周期不同，流動比率的理想標(biāo)準(zhǔn)也不同。就汽車制造行業(yè)來說，其營業(yè)周期較長，當(dāng)前樣本公司平均的流動比率為1.5597，低于理想流動比率2。這是我國汽車制造企業(yè)亟需改善的地方。第三，樣本公司平均的凈資產(chǎn)收益率為11.8054%，說明我國汽車制造企業(yè)在2010年的盈利能力還是較強(qiáng)的。盈利能力是汽車制造企業(yè)的投資人、債權(quán)人以及經(jīng)理人員都重視和關(guān)心的部分。凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)越高，表明公司能為所有者和內(nèi)外部投資者獲取利潤的能力越強(qiáng)。第四，在這71家樣本公司中，有45家聘請的會計師事務(wù)所是國內(nèi)“十大”，聘請國內(nèi)“十大”的比例達(dá)到了63%，說明我國汽車制造企業(yè)的資金實力雄厚，愿意聘請高質(zhì)量的會計師事務(wù)所來進(jìn)行審計。同時在2010年只有4家變更了會計師事務(wù)所，變更率僅為6%，說明汽車制造企業(yè)與審計師之間愿意保持較久的合作關(guān)系。東南沿海經(jīng)濟(jì)帶的公司有23家，占總體比例的32%，即我國汽車制造行業(yè)中，有近三分之一的企業(yè)位于較經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)。這樣優(yōu)越的地理位置既有利于產(chǎn)品的宣傳和銷售，也有利于降低運輸成本，提高了企業(yè)產(chǎn)品的競爭力。
（二）相關(guān)性分析 本文運用相關(guān)系數(shù)矩陣的雙尾檢驗，整理得出下列審計收費與各解釋變量和控制變量的相關(guān)系數(shù)矩陣，如表（3）所示。結(jié)果顯示，2010年我國汽車制造行業(yè)所支付的審計收費與公司資產(chǎn)合計的對數(shù)在1%的置信水平上顯著正相關(guān)，審計收費與上市公司凈資產(chǎn)收益率和企業(yè)地理位置在5%的置信水平上正相關(guān)，但不顯著。審計收費與剩余的變量不相關(guān)。
（三）回歸分析 樣本公司多元線形回歸檢驗結(jié)果顯示，審計意見變量的Sig.=0.563，T值為0.582，且共線性檢測的結(jié)果VIF=2.060，沒有通過共線性檢驗，所以將審計意見變量從模型中剔除掉。同時凈資產(chǎn)收益率的Sig.=0.945，T值為0.070，沒有通過T檢驗，將凈資產(chǎn)收益率從模型中也剔除掉。剔除審計意見和凈資產(chǎn)收益率后的檢驗結(jié)果如表（4）。樣本公司多元線形回歸實證檢驗結(jié)果顯示，回歸模型調(diào)整后的R方=0.630，模型總體Sig.=0.001，擬合程度很好。剔除審計意見和凈資產(chǎn)收益率這兩個變量后模型的共線形檢測值VIF均小于2，說明剩余變量之間不存在明顯的多重共線性。可以發(fā)現(xiàn)：第一，樣本公司總資產(chǎn)的T值為10.061，且Sig.= 0.000。結(jié)合表（3）樣本公司相關(guān)系數(shù)矩陣的結(jié)果，審計收費與公司資產(chǎn)合計的對數(shù)在1%的置信水平上顯著正相關(guān)，本文得出的結(jié)論是：2010年我國汽車制造企業(yè)審計收費與上市公司總資產(chǎn)規(guī)模是顯著正相關(guān)的關(guān)系。第二，樣本公司地理位置的T值為2.930，且Sig.= 0.005。結(jié)合上面表（3）樣本公司相關(guān)系數(shù)矩陣的結(jié)果，審計收費與企業(yè)地理位置在5%的置信水平上正相關(guān)。本文得出的結(jié)論是：2010年我國汽車制造企業(yè)審計收費與上市公司地理位置是正相關(guān)的關(guān)系，但不顯著。第三，樣本公司凈資產(chǎn)收益率的T值為0.070，Sig.=0.945，沒有通過T檢驗。盡管相關(guān)系數(shù)矩陣的結(jié)果顯示，審計收費與凈資產(chǎn)收益率在5%的置信水平上正相關(guān)，本文得出的結(jié)論是：2010年我國汽車制造企業(yè)審計收費與凈資產(chǎn)收益率不存在關(guān)系。根據(jù)多元線性回歸模型估計的回歸系數(shù)得到如下方程：LN AUDIT FEE =0.167EI+0.82LN ASSET-0.03CURRENT RAT +0.01ACC +0.026SIZE -0.065ALTER +0.219SEAT +3.918
四、結(jié)論
本文研究，得到結(jié)論如下：第一，汽車制造企業(yè)審計收費與上市公司總資產(chǎn)規(guī)模是顯著正相關(guān)的關(guān)系。這與前文提出的假設(shè)4“上市公司的資產(chǎn)規(guī)模與會計師事務(wù)所的審計收費是正相關(guān)的關(guān)系”是吻合的。這說明我國汽車制造企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模較大，汽車產(chǎn)品以及相關(guān)零配件種類繁多，會計師事務(wù)所在對這類企業(yè)進(jìn)行審計時需要投入較多的人力和資源。龐大的樣本數(shù)量、紛繁的交易事項以及較長的審計期間使得的會計師事務(wù)所對這類企業(yè)的審計收費也會相應(yīng)提高。假設(shè)4得到了驗證。第二，汽車制造企業(yè)審計收費與上市公司地理位置是正相關(guān)的關(guān)系，但不顯著。這驗證了前文提出的假設(shè)6，即“上市公司位于東南沿海經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)與會計師事務(wù)所的審計收費是正相關(guān)的關(guān)系”。其原因主要東南沿海地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展較快較好，審計收費制訂的標(biāo)準(zhǔn)較高；而且這一區(qū)域的汽車制造企業(yè)獲取利潤較高，有能力支付給所聘請的會計師事務(wù)所較高的審計費用。而西部內(nèi)陸地區(qū)經(jīng)濟(jì)沒有沿海經(jīng)濟(jì)帶順暢的出口條件，逐年攀升的材料成本以及西部地區(qū)政府制訂的較低審計收費標(biāo)準(zhǔn)使得這一地區(qū)的審計費用普遍不高。假設(shè)6是正確的。第三，汽車制造企業(yè)審計收費與剩余的變量沒有關(guān)系，這是從變量之間的相關(guān)系數(shù)矩陣以及模型回歸結(jié)果這兩個方面綜合討論得出的結(jié)果。第四，對前文預(yù)期的符號檢驗情況如下：多元線性回歸模型估計的回歸系數(shù)中，盈余管理水平（EI）、流動比率（CURRENT RAT）、應(yīng)收賬款與存貨占總資產(chǎn)的比（ACC）和會計師事務(wù)所的規(guī)模（SIZE）的實際符號與預(yù)期符號均一致。變更審計師（ALTER）的實際符號為負(fù)，這說明在為這些汽車制造企業(yè)提供審計服務(wù)的會計師事務(wù)所之間，存在著減低審計收費，不正當(dāng)爭攬客戶的現(xiàn)象。如前所述，當(dāng)前地方政府主管部門對汽車制造企業(yè)的監(jiān)管力度在弱化，使得審計收費的標(biāo)準(zhǔn)下降，這些都值得引起重視。
