當前，建設資源節約型社會已成為我國的一項重大國策。節約資源、節約成本不僅僅是企業可持續發展，更是政府部門高效管理的需要和必然選擇，是企業和政府部門管理所面臨的非常重要而又持久的任務。政府統計部門產品的“非市場產出”特性，決定了其統計工作缺乏成本效益觀念和應有的經濟理性，因此，在保證統計工作質量的前提下，加強資源節約、有效控制政府統計工作成本，是提高政府統計機構的工作效率和管理水平，建設“節約型政府”所面臨的重要課題之一。
一、文獻回顧
（一）國外文獻 國內外學者一直也沒有停止對成本管理、成本控制新模式的探索與研究。關于多維成本控制這種新模式，學者們做了很多研究，提出了一些新觀點。美國學者查爾斯・T・霍恩格倫將成本管理的范疇擴展到企業職能價值鏈。Johnson和Busbin認為十年前企業可以通過如價格、質量一個產品或市場變量就可獲得競爭優勢，當今競爭優勢則需要滿足多個維度的特征變量，并且已經開展到諸如時間等無形資產上。莫文、漢森認為質量就是顧客滿意，而顧客滿意可以用質量維度來描述，質量好的產品或服務就是在幾個維度上至少一個要優于競爭對手，而在其它維度上的業績相當。實踐層面，美國國防部提出生命周期成本，將成本管理的時間范疇延伸到整個生命周期。包括醞釀、論證、研究、設計、發展、生產、使用一直到最后報廢的整個生命周期內所耗費的研究、設計與發展費用、生產費用、使用和保障費用及最后廢棄費用的總和，奠定了時間成本管理的基礎。
（二）國內文獻 陳良華指出成本計量模式應是三層結構、突破賬戶約束、開放型、多維成本計量、突破會計賬戶框架的開放系統。楊立勛認為政府統計成本核算硬約束取決于兩條途徑，一是建立以及完善內部法人治理結構；二是通過建立強有力的監督體系，將企業化管理的政府統計成本核算置于四大監督主體之下，實施有效監督。王愛華認為企業為控制物流成本，應樹立“三維成本觀”，即支付維度的資源投入觀、運作維度的資源耗費觀、功能維度的時間消耗觀。陳虎等構建了一個新型的三維成本管理系統，分別從成本的管理層級維、空間維和時間維三個角度構建了成本管理體系。不僅闡述了各個維度、管理的重點，而且分析了三個維度之間的相關性。單石奇認為企業的綜合性，成本管理方法單一性亟待引進目標成本、責任成本、質量成本的三維成本管理網絡。張曾蓮認為預算控制是一個封閉式環型循環系統，其控制過程包括確定控制目標；建立控制組織；下達控制指標；提供預算控制信息；衡量工作、評價業績；針對存在問題，采取糾偏措施；改進控制模型七環節。隋淑蘭、張莉認為三維成本核算模式，是以制造成本為基礎，合理借鑒變動成本法和責任成本控制的原理建立三維一體的成本核算體系。王立明認為中小企業必須切實強化成本觀念，大力推行三層次成本控制，即覆蓋生產、設計與決策的全過程成本控制。綜合以上理論界學者們的研究，可以看到：在成本控制方面，多維成本管理模式是一種新型的成本控制系統；國內外學者對其的研究仍然比較少，特別是對政府統計工作成本的三維（時間維度、空間維度、項目維度）分析與控制的直接研究更是非常薄弱。在現實中的實務界，也可以看到，目前我國政府統計工作成本的分析與控制往往注重于從統計工作的業務面、而忽略從多個維度以及多個維度之間的交叉與聯系去思考問題。毫無疑問，本文對政府統計工作成本進行三維（時間維度、空間維度、項目維度）分析的研究，無論在理論界還是在實務界都具有創新性，具有重要的理論意義和現實意義。可以為我國實務界進行政府統計工作成本控制提供新思路，有利于全方位、深入、有效地降低政府統計工作成本。
二、政府統計成本分析的理論基礎
（一）三維成本控制理論 政府統計工作成本控制研究并沒有脫離成本控制這一不斷發展、日漸彌新的永恒課題，仍需從成本控制的新發展――三維成本控制理論中汲取理論依據。傳統的成本控制理論僅局限于產品生產到出售過程的管理，使得成本控制只注重生產成本。而三維成本控制理論，時間上將成本控制范圍擴展到整個時間鏈條和產品生命周期的每一個階段，空間上將成本控制范圍擴展到內部各個部門、各個環節和外部環境，管理決策上將視野拓展到戰略的高度。三維成本控制理論在理論方面，結合會計時空觀、價值鏈理論與產品生命周期理論，更系統全面；在控制方法方面，綜合運用目標成本管理、責任成本管理、質量成本管理方法來控制成本。陳虎和楊誠等國內學者撰文構建三維成本管理模式，指出企業成本控制可從三個維度入手：時間維度根據成本控制活動與成本發生的前后，從事前、事中和事后控制三個環節控制成本；空間維度基于價值鏈的角度從研發、采購、生產、銷售、交貨、售后服務等各個階段整體控制成本；管理維度從戰略層、技術層及項目層控制成本。王愛華和李芳等則針對政府統計部門提出了基于價值鏈的三維成本控制理論，指出政府統計部門成本控制可從一下三個維度入手：時間維度上，基于統計工作時間鏈，貫穿于整個統計過程進行橫向時間成本控制；空間維度上，基于統計工作空間鏈，貫穿于政府統計部門內部、上下級之間統計信息傳遞的整個流程進行縱向組織成本控制。作業維度上基于統計工作作業鏈，對政府統計部門具體統計工作項目進行成本控制。在三維成本控制理論的研究中，學者們對三個維度種類的選擇有所差異。但考慮到政府統計機構與企業的運作機制存在相似之處的同時又有所差異，為了動態、系統和前瞻的從時空范圍和項目維度的視角去考慮政府統計工作成本的控制，本文對上述學者的理論觀點都有所借鑒。
（二）目標成本控制理論 1959年，豐田公司提出在設計、試產和生產準備等階段，各相關部門通力合作以達成目標成本。推出的“成本企畫”理論是目標成本控制理論的起源。目標成本控制理論最初應用于新產品設計開發和老產品設計改型過程上，現在已經拓展到企業的所有經營環節。目標成本控制是一種以目標成本為對象，包括事前、事中和事后控制三階段在內的系統性全面性的成本控制方法。即用目標成本來指導、規劃和控制成本的發生和費用的支出，藉以達到降低成本耗費，提高資本增值效益的目的。目標成本控制要經歷目標成本設定、目標成本分解和目標成本實現的流程，如（圖1）所示。顯然，政府統計工作中無論是哪一個維度的成本分析與控制，都可以進行目標成本的設定、分解與控制。
（三）定額成本控制理論 定額成本控制理論，最早于20世紀50年代中期的前蘇聯引入。定額成本控制理論是事前通過制定產品的消耗定額、費用定額或定額成本做為目標成本，事中核算符合定額的費用和發生的差異，事后在定額成本的基礎上加減各種成本差異，計算產品的實際成本，比較實際成本與目標成本的差異，并尋找原因，進行及時的監督與控制，以達到成本控制目的的一種成本控制理論。其前提是定額成本的制定，定額成本是一種預計成本，是根據各成本項目耗費定額、當期費用預算和其他有關資料計算的。定額成本與計劃成本雖然均依據消耗定額和計劃價格確定，然而，首先，消耗定額的確定不同。前者的消耗定額是現行定額，不同于后者將計劃期內均值做為消耗定額的做法；其次，用途不同上，前者用于企業自我控制和考核，不同于后者用于上級考核企業。定額成本控制理論不僅注重產品成本差異的日常核算，為成本定期分析和考核提供數據，而且注重產品成本的直接控制和管理。但定額成本控制理論在實際應用時的工作量較大，且僅適用于定額管理基礎較好，消耗定額準確穩定的企業，局限性較大。筆者認為，政府統計工作成本項目維度中統計項目的通訊費、印刷費、會議費等可以選擇定額成本做為目標，借鑒定額成本控制理論進行分析與控制。
（四）標準成本控制理論 標準成本控制理論，最早產生于20世紀20年代的美國，是管理會計應用于成本預算控制并結合泰羅制的產物。標準成本控制理論是事前通過制定標準成本做為目標成本，事中比對發生的成本與標準成本差異，做為成本控制情況的信息，事后以差異為線索，查明形成差異的原因和責任，并采取相應的措施，實現對成本有效控制的一種成本控制理論。其前提是標準成本的制定。標準成本不是實際發生的成本，而是有效經營條件（正常或高效率）下生產產品應該發生的一種目標成本。企業制定標準成本時有三種原則可供選擇：一是以現有條件下能達到的最優的成本水平為標準成本；二是以歷史平均成本為標準成本；三是以在正常情況下企業經過努力可以達到的成本為標準成本。雖然，標準成本控制理論和定額成本控制理論都以制定目標成本為前提，都將實際耗用水平與標準成本或定額成本比對，但兩者理論在制定目標成本的依據、成本差異的揭示方法、成本差異的設置程度及分配方法等方面不同。標準成本控制理論的提出，使成本控制從事后提前到了事前，既有利于企業加強成本控制、進行經營決策，又有利于簡化日常成本核算。然而，通常制定的標準成本在相當長的時間內保持不變，但是當企業組織機構、市場、產品等因素變化較大時，不利于對差異的分析。筆者認為，政府統計工作成本項目維度中統計項目的事后調查費，可以選擇標準成本做為目標，借鑒標準成本控制理論進行分析與控制。總之，三維成本的每個維度，都可以對其成本進行或目標、或定額、或標準的設定，從而對每個維度進行或目標成本、或定額成本、或標準成本的分解、分析與控制。
三、政府統計成本的構成分析
（一）政府統計時間成本 目前理論界有關時間成本的研究還主要集中于對企業時間成本的探討。貝克爾認為時間的價值就是時間的“機會成本”，浪費時間即時間價值損失構成了企業的成本支出即時間成本。有效的時間成本控制即在有限的時間內以最小的代價或浪費獲得最佳的期望結果。Stalk&Hout探討了時間與成本的關系，認為在大多數組織內部，時間越少則花費的成本也越少。楊穎等認為時間成本屬于企業的一項費用支出，是指由于企業生產、管理過程中非必要時間浪費而引起的價值損失。胡蓓、陳建安認為時間成本是一種由于非必要時間浪費而引起的機會成本或損失。崔松等鑒于上述研究缺乏整體系統視角和時間成本的界定不全面的問題，提出時間成本是與企業時間壓縮活動相關的必要、合理支出，是為滿足客戶或市場時間要求而增加的費用，以及未能滿足其時間要求所發生的損失。并將時間成本劃分為時間控制成本和時間控制失效成本兩大類。但直到目前為止，理論界對政府統計時間成本的研究仍較少。Dalenius、Onate等認為統計數據的取得應當考慮經濟性，即統計數據的成本問題。自此，國內對政府統計工作成本的研究也逐步出現，吳志強提出統計工作成本可以分為顯性成本和隱性成本，而隱性成本就包括由于時間因素而引起的統計信息資料過期失效造成的損失等難以計量的成本。筆者認為，對政府統計時間成本的定義不應僅僅局限于統計設計或數據分析等某個具體環節，而應著眼于統計工作全流程的所有內部和外部時間費用加以處理，并進行分析、控制，將時間成本減小到一定限度以實現政府統計部門效益最優。此外，應借鑒廣義成本觀，不僅包括機會成本，還包括實際發生的成本；不僅包括成本的支出，還應包括成本的節約。據此，政府統計時間成本可定義為：它是所有與政府統計部門時間壓縮活動相關的必要和合理支出，是為實現用戶時間要求而額外增加的費用，及未能滿足時間要求而發生的損失。具體來說，包括事前時間成本、事中時間成本和事后時間成本。其中：事前時間成本，是政府統計部門在生產“統計數據”或提供“統計服務”之前工作沒有做好所導致的時間成本，主要包括統計人員的成本意識不強導致的時間浪費；事中時間成本，是政府統計部門在實施統計工作的過程中時間壓縮工作不到位導致的時間浪費；事后時間成本，由內部損失時間成本和外部損失時間成本兩部分組成。其中，前者是指由于統計數據產品或服務未能及時交付用戶而發生在政府統計部門內部的損失，主要包括政府統計部門統計數據產品及服務不能交付的調查費用及數據不合格返工，重新對數據質量進行評估引發的成本。后者是由指于統計數據產品或服務交付后而發生與政府統計部門外部相關時間的損失，主要包括向用戶提供數據后，由于數據不合格、用戶不滿意或是數據批露不規范等造成的用來處理用戶投訴、退貨、數據信息產品召回等外部損失時間成本。
（二）政府統計空間成本 目前，有關空間成本的相關研究主要集中在對組織成本和組織間成本的探討。組織成本方面，科斯曾在《企業的性質》中首次提出了組織成本的概念，認為企業是為節約交易費用而存在，而組織成本是相對市場外部交易費用而言的，是企業組織對市場替代而形成的內部化市場交易成本。從經濟學的角度來說，組織成本指的是集團內部組織上的失真失控造成的損失的貨幣化。國內的一些學者對組織成本的內容做了有益的拓展，李元旭提出企業組織的管理成本主要由四個方面組成：內部組織成本、委托代理成本、外部交易成本、管理者時間的機會成本。組織間成本管理方面，Cooper、Slagmulder認為組織間成本管理是基于不同組織協調與合作的一種成本管理活動，其突破原有的組織邊界，將成本管理拓展到各類中間組織。Gold Bach在通過組織結構安排降低組織間成本方面，指出供應鏈上游成員是代理人，下游成員是委托人，而距離最終客戶最近的企業做為市場目標價格決定者通常是供應鏈中最優質的伙伴。Newman、McKellar認為信息傳遞障礙是組織間交易成本產生的主要原因，而信息共享是減少這一成本的重要途徑。此外，成本結構分解、建立成本數據庫、分享成本數據可有效的控制組織間成本。國內學者中閻達五、于富生和張敏、程宏偉等認為將目標成本分解到作業層次、通過組織內和組織間作業鏈改進、消除不增值作業來降低供應鏈成本。但目前國內專門針對政府統計空間成本的直接研究仍很少。《統計行政管理公務成本》課題組提出可按照重新劃分的機構和工作流程分解機關費用數據以加強統計行政成本管理，這里涉及到了政府統計空間成本控制的措施。李芳、王愛華首次從價值鏈角度進行分析，指出時間成本、空間成本和作業成本三者相互影響，共同構成了統計工作的整體成本。其中空間維度統計工作成本是指統計部門由于組織機構設置、人員素質等原因，在統計數據形成及管理中形成的統計成本總和。但其對政府統計空間成本定義還不夠全面，對問題及措施的研究還不夠詳盡。筆者認為，政府統計空間成本可定義為：它是政府統計部門因空間方面組織不協調、空間委托代理關系未理順、空間信息交易平臺缺乏及統計人員隊伍空間配置不合理所導致的成本。統計空間成本包括因統計部門內及上下級間的不協調使得統計信息處理低效而發生的內部組織成本；因統計部門空間上客觀存在的委托代理關系未理順而發生的委托代理成本；因政府統計空間上缺乏為各類用戶服務的平臺而發生的空間信息交易成本和因統計人員隊伍空間配置不合理引發的人員空間配置成本。
（三）政府統計項目成本 目前有關項目成本的研究主要集中在對企業項目成本的探討。Spooner將成本項目分為人工成本和材料成本兩個分項目。黃戩認為項目成本可分為直接工程費（人工、材料、機械使用費、技術措施費）、管理費、臨設費用等。張建忠將施工企業工程項目成本分成人工費、材料費、機械使用費、其他直接費用和間接費用分別進行核算。而專門針對對政府統計項目成本的研究相對較少。陳博東認為統計部門的統計項目成本可劃分為人員成本、資源占用成本及消耗性材料成本三大類。筆者借鑒上述觀點認為，政府統計項目成本是一定時期內，政府統計主體為實現特定目的，組織實施統計調查所犧牲或放棄的包括人力資源、物力資源等在內的全部資源代價，也可稱其為政府統計調查項目成本。政府統計項目成本既包括消耗在統計項目上直接材料、直接人工和制造費用，又包括期間費用。其中：直接材料，包括執行統計項目直接消耗的辦公用品、印刷費、房屋修繕費、項目調查運輸費等；直接人工，包括執行統計項目人員的工資、福利、補貼等；制造費用，包括通訊費、執行統計項目人員辦公用房地產折舊和執行統計項目用設備折舊三部分。期間費用，是為組織和管理調查項目而發生的人員支出、公共固定資產支出、組織和管理調查項目而共同發生的耗費，其中公共固定資產支出包括管理用房地產折舊和管理用設備折舊兩部分，管理用房地產折舊包括綜合辦公用房、車庫、普查資料庫房、資料室、會議室、計算機房等公共服務用房的折舊，管理用設備折舊包括管理人員使用的計算機、打印機所提折舊。綜上所述可見，政府統計工作成本三維框架體系，可構建如（圖2）所示。
（四）三維成本之間的關系分析 筆者認為，政府統計工作成本三個維度并不是孤立存在，而是緊密結合在一起，并相互聯系、相互影響。主要體現在時間維度與空間維度的交叉，時間維度與項目維度的交叉，跨時間維度、空間維度與項目維度的交叉三個方面。（1）時間維度與空間維度的交叉。時間維度與空間維度的交叉，具體如（表1）所示。（2）時間維度與項目維度的交叉。同一統計項目的不同環節中，在成本發生的不同時點對成本的控制也不相同，具體如（表2）所示。（3）跨時間維度、空間維度與項目維度的交叉。建立政府統計工作成本三維體系的目的在于試圖通過對跨時間維度、空間維度與項目維度的相互影響，實現對政府統計工作成本進行全面分析。空間成本的高低一定程度上決定了時間成本的高低，如組織機構設置不合理在增加空間成本的同時，必然會使得統計時間延長進而增加了時間成本。導致時間成本增加的因素也會增加空間成本。時間成本與空間成本的增加都會導致項目成本的增加。相反若統計項目成本增加只要引起時間成本或空間成本中任意一者增加，也會影響另一者。政府統計工作成本三維體系中三維之間的關系，如（圖3）所示。
四、啟示
通過以上分析，得如下啟示：（1）政府統計工作成本控制應該從時間、空間和項目三個不同的維度進行。由此可得出具體的政府統計工作成本控制策略體系框架，如（圖4）所示。（2）政府統計工作成本的三個維度控制是相互影響的。空間維度成本控制的實施在降低組織成本的同時也會降低統計工作的時間成本；時間維度成本控制的實施在降低時間成本的同時也會在一定程度上降低空間成本；而時間維度、空間維度成本控制的共同實施同樣會降低政府統計工作具體項目上的成本。（3）政府統計工作成本三維以及三維之間的交叉與聯系分析，有助于政府統計部門確立統計工作三維成本控制意識；明確統計工作成本三維控制、節約思路；其最終目的是，在保證政府統計工作質量的前提下，全方位、更深入、更有效地降低政府統計工作成本，提高統計信息的產出效益。
