每一次有關研發費用會計政策的調整都給企業會計信息和企業價值等帶來重大的影響。為了了解2006年會計準則關于研發費用的核算方法對企業研發費用、會計利潤和企業價值的影響，本文結合攀鋼集團研究院的實際情況進行研究。
一、研發費用核算變更對企業的影響
已知攀研院發生的研發費用包括：原材料、設備費用、能源動力、外協費用、驗收鑒定費用、車改補貼、通訊補貼、間接費用，全部按照費用化核算；2007～2009年發生的研發費用、累計折舊、應付職工薪酬、產生的會計利潤和繳納的稅款如表1所示；攀研院是高新技術企業，享受15%的所得稅優惠稅率。由于存在一個設備或科研人員同時承擔多個科研項目的情況，設備折舊費和職工薪酬在發生當時無法直接對象化，所以攀研院的折舊費和職工薪酬在發生時沒有計入研發費用。假設每年累計折舊和應付職工薪酬可以全部計入研發費用，發生的研發費用有90%符合資本化條件，另假設除研發費用外，沒有其他納稅調整事項。（單位：百萬元）
解析：如果攀研院對研發費用按照有條件的資本化的核算，每年累計折舊和應付職工薪酬全部可以計入研發費用，研發費用有90%符合資本化條件。企業發生的研究開發費用，未形成無形資產的，計入當期損益，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。由于新會計準則規定研發支出還包括研發人員的工資薪金和折舊費用，所以本文在計算研發支出時加入了工資薪金和折舊費用。通過計算可以得到調整后的研發支出、費用化和資本化的金額如表2所示。
對于攀研院調整后的研究開發費用（既把原來計入管理費用的科研設備的折舊和科研人員的薪酬都結轉進入研發費用），如果按照全部費用化和有條件資本化的兩種會計辦法進行對比核算，計算結果如表3所示。
通過表3可以看到，對研究開發費用采取全部費用化和有條件資本化兩種不同的核算方法，對攀研院的費用、利潤總額、凈利潤、所得稅和資產價值有重大的影響。采取有條件資本化的核算方法，企業的利潤總額、凈利潤、應交所得稅和資產價值都大幅增加。
應交所得稅的增加可能會讓追求短期利潤的企業失去遵循新會計準則的動力，使用全部費用化的核算方法。事實上，由于形成的無形資產，可以按照無形資產成本的150%攤銷，所以全部費用化和有條件資本化兩種核算方法最終要繳納的所得稅總額是一樣的，在持在無形資產的期間，無形資產的攤銷可以在稅前抵扣，這樣每年無形資產的攤銷都會抵減相應的所得稅。
二、研發費用資本化核算辦法執行現狀
為了了解新會計準則關于研發費用核算的規定在我國企業的執行情況，本文通過對包括寶鋼、首鋼、鞍鋼和武鋼在內的26家上市鋼鐵企業的研發費用情況進行調查發現，26家鋼鐵企業中有95%以上的企業都在財務報告中指出從2007年開始，對企業自行進行的研究開發項目發生的研發費用按照有“條件”資本化的方法處理。但是通過對這些企業的報表和附注進行研究發現，只有河北鋼鐵一家企業從2008年開始對發生的研發費用分別按照費用化和資本化方法進行核算，其它企業都將研發費用進行了費用化。
作為對比研究，本文還選取了研發支出較大的軟件行業進行調查。通過對軟件行業12家企業財務報告的調查發現：大部分軟件企業也都在報告中指出從2007年開始自行研發項目發生的研發費用按照有“條件”的資本化方法核算，然而只有三家企業對發生的研發費用按照有“條件”資本化方法進行核算（如表4）。新的核算方法雖然普遍得到接受，但是在實際會計工作中并沒有得到廣泛的應用。
三、現行會計準則下研發費用核算辦法的優勢與不足
通過以上的實例分析可以看到，同研發費用全部費用化的舊會計準則相比較，新準則在客觀反映企業的財務狀況、增強企業的技術創新能力、增加企業價值、合理評價管理者績效以及完善會計核算等方面，具有積極的意義，理應受到企業的推崇。但是通過調查也發現，雖然企業普遍接受新的核算辦法，但是真正實施的企業卻少之又少。本文作者通過對其他科研機構的調查，并結合攀研院的實際情況進行研究，覺得主要有以下四個原因導致新的核算辦法沒有得以推廣應用。
一是操作性不夠強。首先，盡管新準則借鑒了國際會計準則的要求，重新定義了研究和開發的含義，但研究支出和開發支出劃分比較模糊。在實際操作中，對于并不熟悉科學技術的會計人員來說，區分研究與開發活動是一件比較困難的事情。其次，對于科研院所內同時從事科研活動和經營活動的設備以及人員，相應的折舊和職工薪酬能否計入研發費用，這對企業來說都是實務操作上的難題。最后，科學研究活動充滿風險，進入開發階段的研究活動仍有失敗的可能，新準則并沒有說明研發活動失敗后應該如何進行會計處理。
二是相關配套法規滯后。新會計準則于2006年頒布，2007年在上市公司開始執行。但是直到2008年12月10日，國家稅務總局才印發《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知，并規定該辦法從2008年1月1日起執行。費用化支出不能在稅前加計扣除，資本化支出不能加計攤銷，很多企業會基于避稅的考慮沒有及時按照新會計準則要求核算研發支出。
三是企業研發費用資本化核算的動力不足。據作者了解有許多科研機構是企業的子公司，自主研發形成的無形資產主要是為了用于內部使用而不是直接出售，具有專有性和針對性，幾乎不存在市場流通的情況，就不會出現相應的無形資產銷售收入。研發形成的無形資產在攤銷時沒有對應的收入與之配比，但是形成和攤銷自主研發形成的無形資產的工作會為日常的會計實務增加很多的工作量，所以有的科研機構的會計部門就沒有動力把研發費用資本化。
四是新的核算辦法實際操作時工作量非常大，對企業的基礎會計工作和會計人員要求很高。日常發生的原材料、設備采購、能源動力、外協、驗收鑒定等費用可以在發生時直接進入對應科研項目的研發費用。但是對于同時服務于多個科研項目的研究人員的職工薪酬和設備的折舊，無法在發生時直接進入對應科研項目的研發支出。按照科研機構現在的一般做法是把這些職工薪酬和折舊在發生時計入管理費用，在年底按各科研項目發生的研發費用占所有科研項目的研發費用的權重，對已經進入管理費用的職工薪酬和折舊進行表上分攤，同時從管理費用結轉進入研發費用。但是按這種辦法核算出來的研發費用常常得不到稅務部門的認可，大量研發費用在申報所得稅加計扣除時被剔除。
四、對策與建議
通過以上的調查研究不難發現，對于企業的研發費用到底是費用化還是資本化，原準則和新準則的核算辦法都各有利弊。但是在新準則的實際操作仍然有許多應該完善的地方。針對新的研發費用核算辦法目前存在的不足，本文作者結合研究院的實際情況，立足于完善準則、稅務指導和企業自身等方面提出一些對策。
首先，制定準則的政府部門應該順應時代的發展，針對實務中出現的具體問題作出明確規定，不斷完善應用指南，讓現行會計準則在實踐中更具可操作性。其次，稅務部門可以針對財務會計和稅務會計在核算研發費用范圍方法上的差異，明確稅務會計對研發費用的核算內容，加強對企業的相關業務指導工作。最后，企業可以從自身出發，積極尋求解決辦法，在合理合法的范圍內最大限度地享受新的核算辦法給企業帶來的實惠，對此作者提出三點建議：加強會計部門和科研部門的溝通協作，建立全面的科研項目信息庫，讓會計部門可以隨時跟蹤了解項目進度，準確區分科研項目的研究階段和開發階段，合理核算自主研發費用資本化的金額；科研機構的會計部門應該轉變觀念，充分認識研發費用資本化新核算辦法對增強企業的技術創新能力、真實反映企業的財務狀況、實現企業價值最大化和完善會計核算等方面的重要意義，推動新核算辦法的應用；對科研項目負責人或核算員進行初級的核算培訓，讓項目負責人或核算員協助會計人員對科研人員的薪酬和科研設備的折舊在日常直接記入研發費用。由年底表上分攤入賬轉變為日常記賬，避免分攤不合理而導致大量研發費用被稅務部門剔除的情況發生。
