企業作為一種從事團隊生產的經濟組織,其治理結構體現出明顯的委托代理關系。在公司治理結構基本合理的企業中,委托者為維護自身利益,需要對代理人進行監督,尤其是內部監督,因而產生了內部控制的問題。而內部控制發展的主線是保證會計信息的真實性,會計控制是企業內部控制的核心。會計工作的產生與發展、會計工作的核心地位、會計人員的專業技能和對企業經濟信息的擁有量決定了會計人員是內部控制制度的最佳執行者。但會計人員要成為內部控制的執行者必須具備一定的條件。
一、會計人員是最好的內部控制執行者
內部控制是由企業董事會、經理階層和其他員工實施的,為營運的效率效果、財務報告的可靠性、相關法令的遵循性等目標的達成而提供合理保證的過程。在現代企業中,管理人員、內部審計人員或董事會,都對內部控制負有責任。內部控制整體框架包含控制環境、風險評估、控制活動,信息與溝通、監控五個相互聯系的要素。可以說,內部控制框架為關注內部控制的有關方面提供了一個普遍認可、內涵統一的內部控制概念框架和評價方法,其涵蓋的范圍比以往任何一個概念都更為廣泛。而在這些控制主體中,會計工作的特殊性決定了會計人員是最好的內部控制執行者。
二、以會計人員作為內部控制的必要條件——分離會計控制權
會計控制權是指對會計反映和會計管理所擁有的支配權。會計控制權包括產權界定權,收益反映權、投資策劃權、會計選擇權、會計制度制定和實施權等。分離會計控制權更實際的作用是確保會計人員的相對獨立性。會計人員的相對獨立性一方面是進行會計監督的基礎條件,另一方面也是保證其所提供的會計信息質量的前提條件。會計信息應具有可驗證性,中立性和呈報的公允性。會計人員的獨立保證了會計人員的公正態度,避免會計信息中帶有會計人員的個人意識。如果會計人員不獨立,就不能保持中立而偏向其受托的某一方,其所提供的會計信息也就會產生有利于該受托方的誤導作用。
三、分離會計控制權的嘗試性方法——獨立會計主管
曾經在我國一些地區試行的會計委派制可以認為是一種分離會計控制權的方法,但由于企業會計人員由政府機構派出,可能會產生政企不分的負面影響,不利于企業的自主經營。不過,它能很好地將會計控制權分離出來,確保會計人員的獨立性,在加強企業內部控制方面的作用還是顯而易見的。
本人認為,企業可以像設立獨立董事一樣設立獨立會計主管,即企業的會計主管由股東大會從會計公司(public accounting firm,國內一般是會計師事務所)聘請專業會計人員(通常是CPA)來擔任。獨立會計主管采用固定年薪制,有任期規定,可以續聘亦可改聘,但續聘有最長任期限制。
四、內部會計控制
內部控制是指企業內部的管理控制系統,即為保證經濟正常進行、保護企業財產,檢查有關數據的正確性和可靠性、提高經營效率、貫徹既定方針,所采取的一系列必要的管理措施。內部控制不僅包括企業董事會用來授權與指揮經濟活動的各種方式方法,還包括對企業經濟活動進行綜合計劃、控制和評價而制定的各項規章制度。它是一系列方法、程序和制度的總稱,是一個能實現自我檢查、自我調整和自我約束的系統。內部控制作為一項重要的管理職能和市場經濟的基礎工作,是隨著經濟和企業的發展而不斷發展的動態系統。內部控制包括內部會計控制和內部管理兩個子系統。 五、內部會計控制制度建設
1997年5月中國人民銀行頒布了《加強金融機構內部控制的指導原則》,這是我國第一部關于內部控制的行政規定。
2000年7月實施的新《會計法》進一步明確規定各企業應當建立健全本單位的內部會計監督制度。
2001年6月財政部發布了《內部會計控制規范——基本規范(試行)》和《內部會計控制規范——貨幣資金(試行)》。這兩個規范一方面作為《會計法》的配套措施,是加強企業內部管理,提高經營效率、保護財產安全、實現經營方針和目標的必要手段,另一方面也標志著我國內部會計控制建設進入了一個新的階段。同時也表明我國內部會計控制制度正在邁向有條不紊的建設和完善過程中。
六、綜合上述分析,在分離會計控制權的情況下,會計人員可以也應該成為企業內部控制的主要執行者之一。而我們也有理由相信,獨立會計主管制度這一分離會計控制權的嘗試性方法,既可以充分保證會計人員的獨立性,又不會對企業的經營管理產生不利影響。
內部會計控制是人類發展到一定階段的產物。隨著社會生產力的不斷發展,企業規模的擴大,企業一方面必須對生產經營活動進行科學的計劃和組織,使人力、財力、物力得到合理的配置和有效的利用;另一方面必須加強對生產經營活動的控制和調節,明確企業內部各部門的職責和權限,使企業生產經營活動有序地進行。內部會計控制評價是對內部會計控制制度的設計和執行情況進行全面的監督、檢查和評定。其評價內容也圍繞內部會計控制的內容進行,而評價工作不可能事無巨細地做出評價,在進行評價時需要掌握一定的重點。為此,企業必須建立能夠保證實現管理目標的業務控制方法、措施和程序。在內部會計控制的整個發展過程中,一方面受社會生產力發展的作用;另一方面政府的推動也起著很大的促進作用。內部會計控制是一個古老而又年輕的課題,說其古老,是因為內部會計控制幾乎伴隨著私有制的產生而產生;說其年輕,是因為對這個古老課題的研究—直處于探索之中。
