一、新準則下以房抵債業務會計處理探析
債務重組，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定做出讓步的事項。債務重組主要有以下幾種方式：①以資產清償債務；②債務轉為資本；③修改其他債務條件；④以上三種主式的組合。根據《企業會計準則第12號——債務重組》及其應用指南的規定，以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現資產的公允價值之間的差額確認為債務重組利得，作為營業外收入計入當期損益。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值的差額作為轉讓資產損益，計入當期損益。債務人以非現金資產存貨抵償債務的，應當作為銷售處理，按照《企業會計準則第14號——收入》以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。
可見，對于房地產開發企業以開發產品抵償債務行為，只有在符合債務重組定義并滿足債務重組條件時，才能按照債務重組準則的有關規定進行會計處理。對于前述第①、②種情況的以房抵業務，由于其符合或基本債務重組準則的規定，按照債務重組準則的有關規定對其進行會計處理，實務中不存在任何爭議；即：在協議生效或商品房所有權轉移時確認收入實現，按照以房抵債協議確定的所抵債務賬面價值，借記“應付賬款”科目，將照商品房公允價值確認銷售收入，貸記“主營業務收入”科目，將商品房公允價值與所抵債務賬面價值之間的差額確認為債務重組利得，借記“營業外收入——債務重組利得”科目；同時結轉商品房成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“開發產品”科目；同時按照應交納的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加等稅費金額，借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交營業稅（應交城市維護建設稅、應交教育費附加等）”科目。而對于第③種情況的以房抵債業務由于在相關準則中未對其會計處理做出明確規定，因此在實務處理就出現了二種不同的處理方法，即：①按照所抵債務的賬面價值確認銷售收入，同時結轉相應的成本，不確認開發產品公允價值與所抵債務賬面價值之間的差額；②按照《企業會計準則第14號——收入》的規定對其進行會計處理，即：按照開發產品的公允價值確認銷售收入，同時結轉相應的成本，將開發產品公允價值與所抵債務賬面價值之間的差額作為捐贈支出，計入當期損益。對于上述二種處理方法，第①種會計處理方法明顯不符合收入計量的有關規定，混淆了已收或應收合同或協議價款與公允價值的區別，因此不正確；而第②種會計處理方法則更符合該項經濟業務的實質，因為開發產品公允價值高于所抵債務賬面價值的部分實質上是一種無償贈與，按照捐贈支出對其進行會計處理是合理合法的；因此筆者認為對于第③種情況的以房抵債業務采取該種處理方法是正確合法的；即：在協議生效或商品房所有權轉移時確認收入實現，按照以房抵債協議確定的所抵債務賬面價值，借記“應付賬款”科目，將商品房公允價值與所抵債務賬面價值之間的差額確認為捐贈支出，借記“營業外支出——捐贈支出”科目，將商品房公允價值確認銷售收入，貸記“主營業務收入”科目；同時結轉商品房成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“開發產品”科目；同時按照應交納的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加等稅費金額，借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交營業稅（應交城市維護建設稅、應交教育費附加等）”科目。
