【摘要】商業銀行作為經營貨幣信用的特殊企業，其會計信息的真實性、客觀性尤顯重要。本文分析了目前商業銀行會計信息失真的表現形式以及形成的原因并在此基礎上，提出了相應的對策。
【關鍵詞】商業銀行會計信息；失真；對策
從經濟學角度講，會計信息是經濟信息的一種，是關于會計主體財務狀況和經濟成果的信息，是會計正確核算的綜合反映。商業銀行會計作為一種行業會計，其會計信息是指在特定的時點上商業銀行的資產、負債、所有者權益類的狀況和在特定時期內商業銀行經營成果及財務收支狀況的經濟信息。商業銀行的會計信息是一種經濟信息，是國民經濟的“晴雨表”，它不僅反映銀行業經營情況，而且反映國民經濟各部門資金運動情況。商業銀行會計信息的產生必須合法、真實，必須遵循相關性、可比性原則。商業銀行會計信息失真就是與實際情況不相符的銀行會計信息，從會計信息失真形成的根源看，商業銀行會計信息失真可分為合法商業銀行會計信息失真和非合法商業銀行會計信息失真。如果失真的會計信息產生于合法真實的原始憑證，其會計處理過程是合法合規的，這就是一種合法商業銀行會計信息失真。反之，如果會計信息的失真是基于一種違規處理之上，那么，它就是一種非法商業銀行會計信息失真。[1]商業銀行會計信息失真不僅影響商業銀行管理層的決策，也影響整個國家宏觀經濟決策，還將影響廣大債權人的利益。目前，商業銀行會計信息失真現象仍然存在，阻礙了商業銀行的健康發展。
一、銀行會計信息失真的表現
1、信貸資產質量信息反映不實。
有的銀行為了掩蓋自身信貸資產質量低、風險大的問題，不按人民銀行《貸款通則》和信貸管理制度有關貸款四級或五級分類標準的規定來準確劃分信貸資產，不能夠真實反映貸款的占用形態和風險狀況。亂調亂用貸款科目，甚至以借新還舊、收舊貸新為借口，對借款單位采取以貸還本、以貸收息的方式，將不良貸款轉為正常貸款，以降低貸款逾期率和不良貸款比例，提高收息率，以達到完成上級行下達的目標和任務的目的。
2、負債業務信息反映不實。
有的銀行為了工作需要，公款私存，私款公存，特別是月末、季末、年末亂調存款科目，亂轉存款數據，亂改存款報表，虛報瞞報存款等導致存款信息反映不實；有的銀行將高息攬入的儲蓄存款，通過“發行債券”科目核算，以逃避利率檢查；還有的銀行將“活期存款”通過財政性存款科目核算，或轉系統內核算，以達到逃避存款準備金制度管理的目的。
3、固定資產信息反映不實。
除過去違規經營時期賬外基建、“小金庫”基建、無計劃超計劃基建等形成的大量銀行賬外固定資產未完全消化處理外，現階段銀行固定資產信息反映不實主要是收回抵債資產管理處置使用不合規，抵債資產自用未按規定在賬內核算反映，或鉆“電子設備租賃費”、“固定資產融資租賃”等科目的空子，采取以租代購、以租代建的方式，隨意擴大自用固定資產并在賬外核算，致使固定資產信息反映不實。
4、損益信息反映不實。
有的銀行為了完成上級銀行下達的利潤指標，不認真執行權責發生制的核算原則和賬務處理手續，不按規定正確計提應收應付利息，采取多提應收利息、少提應付利息或當年支出不入當年賬的辦法，虛增利潤；還有的銀行采取利息及中間業務收入不入賬、亂列亂擠亂攤亂掛成本費用、私設“小金庫”等方法截留收入、虛列支出，虛虧實盈，以達到偷稅逃稅和滿足單位個人利益的目的。
二、銀行會計信息失真產生的原因
從銀行會計信息失真產生的原因來看又可以分為主觀原因和客觀原因，我們這里的“主觀原因”是指人為的因素占很大部分的原因，而“客觀原因”則是指會計制度的一些漏洞。
1、主觀原因
（1）會計失控造成會計信息失真。所謂會計失控就是會計人員喪失控制能力。喪失控制能力有兩種，即被動喪失和主動喪失。被動喪失是由于會計在本單位行政管理中處于從屬地位，主動喪失是有部分會計人員知法犯法。（2）監督機制弱化。每年雖有各級執法及監督部門檢查，但由于力度不大，即使發現了問題也是“大事化小，小事化了”，有的以罰代法，導致會計信息失真久治不愈。（3）領導權威導致會計信息失真。有的單位領導專橫，根本不把法律放在眼中，認為法人就是法，能辦則辦，不能辦則繞道辦，想辦的事情必須辦。會計人員只能惟命是從，否則就會被“打發了”，所以只好自覺不自覺的參與弄虛作假。（4）內部控制約束力差。個別基層行沒有內部控制制度或內部控制制度不健全，會計基礎工作薄弱，缺乏嚴謹的控制，會計人員職業道德水平不高，對可預見的違法現象，不認真辨別或視而不見，在有意或無意中使會計信息失真。（5）謀求小團體利益。有的領導和會計人員為了小團體的利益和個人私利，私設小金庫，搞賬外賬，人為的進行賬務調整，隱蔽虧損，個別會計人員主動給領導出瞎點子，當亂參謀，與領導通同作弊，提供虛假的會計信息。（6）獎懲不明，使會計人員執法意識淡化，助長會計信息失真。近幾年在查處財務會計違法違紀案中，對人員的查處一般是籠統地對經辦人、負責人、分管人、單位一把手都給處分，找不準癥結，重點查處不突出，使在案件發生過程中的不為者、不得已而為者，僅因業務環節相聯系而都受處分，促使相關人員人為阻撓查處，增加了查處難度。（7）地方政府的攤派行為，迫使會計信息失真。地方政府，尤其是經濟不發達地區的地方政府，出于為本地經濟社會發展考慮，搞某些公共設施和公益事業，苦于財力不足，實行強行攤派或試行攤派。這些“合理”不合法的攤派，明知不可為而為之，經過變通處理，其結果體現在會計核算中變成虛假信息。
2、客觀原因
（1）利息收入的確認未能充分執行謹慎性原則
確認貸款利息收入按權責發生制的要求，確認收入應符合以下條件：①與交易相關的經濟利益能夠流入企業，主要風險和報酬已經轉移；②相關的收入和成本能夠可靠地計量。商業銀行在會計核算時，按照權責發生制的規定，對貸款利息的計提是每季末月的20日作為結息日，按貸款積數定期確認利息收入。計收利息有兩種方法。第一，按季結息，直接扣收。賬務處理：借記“活期存款”，貸記“利息收入”。這一點不存在會計信息失真。因為結息日已收回貸款利息收入。第二，按季預提，定期收息。賬務處理：借記“應收利息”，貸記“利息收入”。如果利息收入能按時收回，和第一點一樣，不存在會計信息失真。但是這些利息收入，由于受貸款企業的經營狀況、財務狀況和誠信度以及國家宏觀調控等因素的影響，銀行貸款利息的收取帶有一定的不確定性，有些貸款利息不能按期收回，甚至有些連本金也無法收回，按照權責發生制的要求，每季確認收入。實際應收利息中有部分到期時難以收回，不能形成現金收入。也就是說，這部分利息收入不具有支付能力，這部分收入是虛增的。收入與費用相配比的利潤也是虛增的。收入和利潤的虛增，影響了利潤表對商業銀行經營成果和盈利能力的真實反映，由此提供的會計信息就是失真的會計信息。
（2）會計政策選擇空間存在較大的彈性
會計政策選擇是在同一會計事項中規定多種可供選擇的會計處理方法，銀行根據一定的目的選擇其中的一種方法。不同會計政策的選擇生成不同的會計信息，從而影響到不同利益相關者的利益。例如：短期投資，銀行在運用短期投資成本與市價孰低法時，可以根據自己的具體情況，分別按投資總體、投資類別或單個投資項目計提短期投資跌價準備。但如果某項短期投資比重較大（如占整個短期投資的10%或10%以上），則應按單項投資為基礎，計算并確認計提的跌價損失準備。三種方法計提跌價準備的數額不同，由于按投資總體、類別計提會抵消一部分跌價損失，三種方法中，按單項投資計提數額最大，備抵后短期投資的賬面價值最小。三種方法中采用單項投資計提跌價損失準備利潤最低。但究竟選用哪一種方法，制度沒有明確。再如，《金融企業會計制度》規定，固定資產折舊方法可以采用年限平均法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。年限平均法，是將固定資產的應計折舊額在固定資產整個預計使用年限內平均分攤，每期折舊額相同。雙倍余額遞減法計提折舊，固定資產使用前期提取折舊多，使用后期提取折舊逐年減少。提取折舊，增加營業費用，減少銀行利潤。所以，不同的折舊方法，對銀行利潤影響不同。銀行選用不同的方法，利潤不同，提供的會計信息不同。
三、會計信息失真的治理對策
銀行會計信息是銀行一切經營活動的綜合反映，是銀行經營活動的“晴雨表”,是銀行金融風險防范的“報警器”，真實性和準確性是銀行會計信息的生命。如何提高會計信息質量，確保銀行會計信息真實性呢？從當前情況看，應從以下幾個方面入手:
1、把維護會計信息的真實性、真實反映財務狀況和經營成果提高到是否遵守《會計法》的高度上來，嚴格執行財會制度。
要強調單位負責人為本單位會計行為的責任主體，單位負責人對本單位的會計行為承擔法律責任，促使各級領導在思想上高度重視會計信息的真實性、客觀性，杜絕財務活動中的弄虛作假行為。使全行的財務狀況能夠得到全面、真實、準確地反映。對那些帶頭違反《會計法》的人和事，對典型違法案件要大膽曝光，該撤的撤，該罰的罰，讓違法者付出沉重的代價。唯有如此，方能有效抑制會計造假沖動，才會使膽大妄為者望而卻步，才能從根本上保證會計信息真實、完整。
2、以先進的計算機技術為依托，繼續加大科技投入，建立一套以會計核算為核心，資金清算為軸線的具有國內領先水平的網絡化信息技術系統，實行集中核算。
我們必須做到以下兩個方面工作：（1）會計信息系統的設計不能為核算而核算，必須將會計核算系統與業務運作系統進行有效的鏈接，提高信息的利用度；（2）實行會計信息的集中管理，以柜員制為勞動組合方式，以“客戶信息一體化，業務處理綜合化”為基本原則，將分散核算改為集中核算，有利于保證會計信息的真實。人為調賬改表是會計信息失真的一大原因，實行集中核算后，改變原來一個分支機構編制一套會計報表為一個核算中心生成一套會計報表，人為調賬改表的概率就會隨報表數量的減少而減少。且實行會計集中核算使營業網點對已納入核算的有關信息無法進行人為改動，使基層行改賬變得不可能。
3、加強會計內控制度建設，增強會計自身防范金融風險的能力。
近幾年來，隨著風險意識的增強，各大銀行已初步建立起會計內部控制的基本框架，制定和實施了一系列行之有效的會計內部控制制度和方法。特別是人民銀行新的《商業銀行內部控制指引》的頒布和綜合業務處理系統推廣應用后，會計內部控制重點由事后轉向事前、事中，由單一結果控制轉向業務經營全方位、全過程控制，由全面控制轉向重要崗位、關鍵部位和薄弱環節的控制。但不可忽視的是，在市場經濟條件下，經濟環境和人的行為觀念在不斷地發生新的變化，一些不利因素又會對銀行會計內控機制建設以及銀行業務的發展起著阻礙甚至破壞作用，因此，不斷完善會計內部控制制度，是銀行會計的重要任務。一是完善會計授權管理制度。從行長到一線經辦人員，都要規定業務范圍、限額和行使權限，并利用綜合應用系統，將業務授權落實到業務操作的各個環節，嚴禁越權。二是根據風險防范的重點、要點和難點，制定工作紀律，明令業務操作中的“禁區”，給員工一條“警戒線”，對越線者按規定予以嚴格查處。三是落實各崗位相互制約監督的制度，實行業務處理與會計處理相分離，防止和杜絕銀行“三假”現象的產生。四是對會計業務實行集中式的事后監管，建立包括事前、事中和事后全面監管的完整體系。層層設立事后監管中心，開發完善事后監管程序，選用業務熟悉、品德優良的事后監管人員，實現監管主體和監管客體的分離，及時發現問題，糾正錯誤，防范風險，重塑銀行會計的“三鐵”形象。
4、建立健全會計制度體系，縮小會計信息與客觀實際情況的出入。
首先，會計制度的制定和規劃，應對未來會計環境的變化有較為科學和具有一定超前性的分析和預測。充分估計客觀工作環境的不確定性，力爭在事前控制會計信息不實的問題，從而使會計的發展具有較好的穩定性與持續性，避免未來環境不確定性對會計產生過多的影響。其次，完善會計報表體系，以正確評價銀行的有關信息。主要是增加現金流量表，以補充目前報表難以反映的相關信息，特別是能充分披露銀行實行權責發生制，收入、利潤中含有的應收未收成份造成的收入與支出在實際收付上不對稱的有關信息。不斷完善會計科目體系，例如將逾期代理業務等形成的或有資產、或有負債納入表內核算，使這些業務中所潛藏的風險得到及時、充分的揭示。最后，借鑒國際會計慣例的做法，推行貸款核算的“五級分類法”。注重資產質量，嚴格按照資產的定義，合理確認和計量商業銀行的各類資產價值，確保資產價值真實可靠，提高資產質量。特別是商業銀行應當根據貸款對象的財務和經營管理情況，以及貸款的逾期期限等因素，按照國際通行的做法，及時、足額計提貸款呆賬準備。
5、提高會計人員的政治、業務素質，從“人”這一根本角色保證會計信息的真實性。
會計工作對于加強經濟管理和財務管理、提高經濟效益、維護社會主義市場經濟秩序，有著不可或缺的作用。中國加入WTO與國際經濟全面接軌，會計人員必須按照有關的法律和法規來處理會計業務、對外披露信息。絕不能為達到自己的目的，做假賬、假報表、披露假信息。同時，面對大量的新課題及新問題的出現，會計人員要不斷學習、不斷研究，結合實際，創造性地工作，把會計工作不斷推向新的高度。商業銀行要通過加強會計人員的繼續教育制度，切實幫助他們提高素質、積累經驗、更新知識，充分調動和發揮廣大會計人員執法的積極性。
6、改革銀行應收利息的確認方法
銀行貸款利息收入占所有收入的比重達70%以上。應收利息的確認對銀行損益影響很大，必須選擇合適的方法確認。應收利息確認要符合謹慎性原則。應將權責發生制與收付實現制結合起來運用。將屬于正常、關注類貸款的應收利息按權責發生制核算利息收入；將屬于次級、可疑類貸款應收利息逾期時間在90天的基礎上，還應進一步縮短；將屬于損失類貸款的應收利息按收付實現制核算利息收入。
7、制定銀行業會計準則
2006年底，將是我國金融業全面對外開放的最后時間。商業銀行需要制定統一的會計準則規范銀行業務。銀行業是經營貨幣的特殊行業，其業務性質與其他行業不同。現行企業會計準則，有些不適應現代銀行發展的需要，需要制定銀行業統一會計準則。制定銀行業會計準則，對銀行未來的會計環境和金融創新業務有較為科學的預測和分析，具有前瞻性；同時，借鑒國際會計準則，便于我國銀行業會計準則與國際會計準則接軌。
8、適當縮小會計政策選擇的空間
為了確保會計信息準確、真實，各商業銀行會計信息具有可比性。考慮盡可能縮小會計政策選擇的空間。在有多種會計處理方法時，會計制度應規范每種方法的適用范圍，對會計政策的選擇方面規范更加具體。
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作者：汪艷陽 文章來源：桂林市農業科學研究所
