一、會計監(jiān)督的范圍
會計包括財務(wù)會計和管理會計兩個分支。從會計發(fā)展歷程來看，會計最初只是記賬、算賬、報賬。隨著生產(chǎn)發(fā)展和生產(chǎn)組織形式的變化，對會計提出了新的要求，產(chǎn)生了管理會計，財務(wù)會計也得以發(fā)展。這些新的要求大多是生產(chǎn)經(jīng)營管理者對會計的監(jiān)督式管理的需求。顯然，當(dāng)初的簿記被納入財務(wù)會計并構(gòu)成其核心和基礎(chǔ)。在我國會計有待改革和發(fā)展的今天，把簿記作為研究的重點顯然是合理的，而這并不是說財務(wù)會計就只是簿記。鑒于同樣認(rèn)識，也不能說會計僅是財務(wù)會計而不包括管理會計。筆者認(rèn)為，隨著會計核算手段的進(jìn)步，會計改革的重點將轉(zhuǎn)移到會計監(jiān)督上。
二、會計監(jiān)督的主體和對象
會計監(jiān)督的主體當(dāng)然是會計，而這一主體對于企業(yè)來說來自兩方面，即企業(yè)內(nèi)部會計和企業(yè)外部會計。從表面上看，企業(yè)外部會計監(jiān)督的對象似乎是企業(yè)管理當(dāng)局和企業(yè)會計，其實質(zhì)仍然可以歸結(jié)為企業(yè)單位的資金運動及其信息監(jiān)督。與企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督相比較，只不過是層次和立場不同而已。因此，會計監(jiān)督是具有層次性的，不同層次有不同的目的和立場，也會存在著不同的監(jiān)督手段和方式。如果我們把不同層次的會計監(jiān)督結(jié)合起來，形成一個合理的會計監(jiān)督體系，會計的監(jiān)督職能作用就能得以發(fā)揮。
三、會計監(jiān)督不力的原因分析
會計監(jiān)督不力已是一個公認(rèn)的事實，主要表現(xiàn)在三個方面：一是會計信息失真；二是亂收濫支（即各種違規(guī)違紀(jì)收支）；三是國有資產(chǎn)流失和偷逃稅款。其中，前兩個方面是手段，后一個方面是結(jié)果。那么，會計監(jiān)督為什么不力？下面，分別從不同的會計監(jiān)督關(guān)系來分析這個問題。
（一） 外部授權(quán)人下會計監(jiān)督不力的原因
第一，所有者、債權(quán)人、稅務(wù)局有權(quán)管理企業(yè)，且與企業(yè)最高當(dāng)局存在利益沖突；第二，所有者、債權(quán)人、稅務(wù)局授權(quán)企業(yè)會計人員監(jiān)督企業(yè)最高當(dāng)局的經(jīng)濟(jì)活動；第三，會計人員不受企業(yè)最高當(dāng)局的支配；第四，企業(yè)會計人員有能力和條件來知道企業(yè)最高當(dāng)局所從事的經(jīng)濟(jì)活動。
將上述四個條件與我國的現(xiàn)實相比可以發(fā)現(xiàn)，會計人員不受企業(yè)最高當(dāng)局支配，這個條件是不具備的。會計人員不具有獨立性，會計人員的聘任、升遷、利益及獎懲完全由企業(yè)最高當(dāng)局的行為所決定，要求會計人員來監(jiān)督企業(yè)當(dāng)局的行為是不可能的。長期以來，我國奉行會計人員的“雙重身份”，即一方面代表國家監(jiān)督企業(yè)，另一方面又是受企業(yè)最高當(dāng)局支配的企業(yè)員工。顯而易見，這違反了監(jiān)督關(guān)系的基本原理，是不可能正常進(jìn)行的。所以，在企業(yè)最高當(dāng)局意志支配下的會計信息失真和亂收濫支就泛濫成災(zāi)。
對于國有企業(yè)來說，由于缺乏經(jīng)濟(jì)意義上的所有者，因此，會計監(jiān)督關(guān)系就更是殘缺不全了。一方面是授權(quán)人虛置，另一方面是會計人員受支配于企業(yè)最高當(dāng)局，其必然的結(jié)果就是會計人員唯企業(yè)最高當(dāng)局的意志行事。
（二）內(nèi)部授權(quán)人下會計監(jiān)督不力的原因
應(yīng)該承認(rèn)，就先行狀況來說，內(nèi)部授權(quán)人下的會計監(jiān)督關(guān)系好于外部授權(quán)人下的會計監(jiān)督關(guān)系。但是會計監(jiān)督不力的情況也是屢見不鮮的。其原因有以下幾個方面：一是上級管理者無明確的授權(quán)，會計人員監(jiān)督時缺乏支持者，會計人員也就不予監(jiān)督，致使亂收濫支、私設(shè)小金庫等現(xiàn)象出現(xiàn)；二是會計人員不獨立于監(jiān)督者。在分級管理的情況下，如果讓會計人員去監(jiān)督其所在單位的負(fù)責(zé)人是非常困難的。致使有些基層單位的會計人員在單位負(fù)責(zé)人的授意下編造虛假的會計數(shù)據(jù)去欺騙上級單位。
四、關(guān)于會計監(jiān)督的若干對策
通過上述剖析可以看出，會計監(jiān)督能否有效的關(guān)鍵在于會計人員的獨立性，即會計人員能否不受被監(jiān)督者的支配。如果會計人員缺乏對被監(jiān)督者的獨立性，則會計監(jiān)督也就形同虛設(shè)。所以，改善會計監(jiān)督的基本思路就是要強(qiáng)化會計人員的獨立性，如果無法強(qiáng)化這種獨立性，則就只有在會計監(jiān)督之外另設(shè)一種監(jiān)督機(jī)制。
（一）外部授權(quán)人下的會計監(jiān)督對策
外部人不能單純地依靠會計人員去維護(hù)他們的利益，而要在會計監(jiān)督之外尋找一種新的監(jiān)督機(jī)制。在發(fā)達(dá)資本主義國家，這種監(jiān)督機(jī)制就是社會審計和稅務(wù)稽查。所有者和債權(quán)人依靠社會審計去維護(hù)自己的利益，而稅務(wù)局則依靠自己的力量去維護(hù)國家的利益。從我國的現(xiàn)狀來說，國有企業(yè)占有很大的比重，而社會審計的發(fā)展中又存在著許多問題。因此，國家可以依靠政府審計部門來維護(hù)其利益，稅務(wù)局應(yīng)該依靠自己的力量來維護(hù)其利益，其他外部授權(quán)人則可以依靠社會審計來維護(hù)其利益。這樣，就形成以下監(jiān)督機(jī)制：（1）政府審計對固有企業(yè)進(jìn)行審計監(jiān)督；（2）社會審計對非國有企業(yè)接受委托審計；（3）稅務(wù)局加強(qiáng)稅務(wù)稽查。
（二）內(nèi)部授權(quán)人下的會計監(jiān)督對策
在內(nèi)部授權(quán)人下，會計人員與被監(jiān)督者的關(guān)系有兩種情況，一是經(jīng)濟(jì)事項體現(xiàn)的是各級管理當(dāng)局的意志，此時，會計人員的獨立性取決于會計人員是否受其監(jiān)督的管理當(dāng)局所支配；二是經(jīng)濟(jì)事項體現(xiàn)的是部門和個人的意志。一般說來，會計人員可以獨立于部門與個人之外，所以，這種情況下的監(jiān)督關(guān)系可以正常運行。解決的辦法是由內(nèi)部審計人員去監(jiān)督那些體現(xiàn)各級管理者意志的經(jīng)濟(jì)事項。
綜上所述，可以得出結(jié)論：（1）會計監(jiān)督關(guān)系正常運行的關(guān)鍵在于會計人員的獨立性；（2）外部人員只能依靠外部監(jiān)督者來維護(hù)自己的利益。國家所有者要依靠政府審計部門，稅務(wù)局要依靠自己，其他外部人依靠社會審計；（3）內(nèi)部管理者依靠內(nèi)部審計部門去監(jiān)督下級管理者；（4）會計監(jiān)督就是會計人員在處理會計信息時，對體現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部各部門和個人意志的經(jīng)濟(jì)事項的真實性和合法性進(jìn)行監(jiān)督。
目前，我國會計監(jiān)督有關(guān)原則和方法散布在國家及有關(guān)財政部門的法律法規(guī)中，并未形成相對獨立的理論體系，與行政監(jiān)督、審計監(jiān)督、稅務(wù)監(jiān)督等混合在一起，使得會計監(jiān)督實施的依據(jù)和準(zhǔn)則不夠明確，會計監(jiān)督松懈，也忽視對會計監(jiān)督手段的研究。因此，筆者建議，在建立我國會計監(jiān)督體系時，除了區(qū)分會計監(jiān)督層次性以外，還必須明確各自的監(jiān)督責(zé)任及各層次的目的和方法，只有這樣才能建立完善的會計監(jiān)督體系。
