一、增值稅轉型的風險預測分析
我們認為， 增值稅轉型造成的減收是暫時的， 是在國家財力可承受范圍之內的， 且隨著消費型增值稅運轉和內在機制作用的發揮， 轉型對經濟的促進效應將日益顯現， 必將帶來財政收入的大幅增長。（一） 從靜態上看轉型風險據有關部門和專家測算， 實行增值稅轉型如果允許抵扣全部購進固定資產所含稅款， 且維持現行增值稅稅率不變，估算每年全國增值稅將減收1 300億元～1 700億元；如果限制在對當年購進固定資產中機器設備所含稅款的抵扣，估計增值稅將減收500億元～800億元。 根據財政部財政科學研究所的模型測算，以2000年為基準，按照不考慮存量抵扣，只對投資中的設備、 工具、 器具等進行抵扣， 全國增值稅減收額為335億元。為說明增值稅轉型對地方財力的影響， 下面以湖北省為例進行具體分析。 以財政部科研所轉型模型為依據，以2000年為基準，就增值稅轉型對湖北省財政收入的影響進行了測算（見表1）。從表中可以看出，2000年如果增值稅轉型，湖北省會減收增值稅17.87億元， 減收額占當年湖北省增值稅總額的13%，這一比例高于全國7%的比例（湖北省當年投資占全國的比重為4.3%，而增值稅僅占全國的2.9%）。按現行財政體制，湖北省地方財政收入將減收增值稅4.47億元(按25%的分成比例計算)，減收城市維護建設稅和教育費附加約1.79億元(按增值稅的10%計算)， 地方財政總減收6.26億元， 占當年地方財政收入的2.9%，占當年地方財政增收額的31%。若按年均投資增長15%推算，則2003年湖北省減收增值稅27.18億元；地方財政減收增值稅6.8億元， 減收城市維護建設稅和教育費附加2.72億元， 合計減收9.52億元。以2003年的數據作進一步分析。 由于新增機器設備等固定資產所含稅金允許抵扣， 該部分被抵扣的增值稅進項稅額不再進入企業生產經營成本， 因此會增加所得稅稅基，并增加所得稅收入。按6%的綜合折舊率折舊， 以及增加所得稅收入額=當年計提固定資產折舊額/（1+17%）×17%×33%計算，當年增加所得稅收入0.52億元， 地方財政增加所得稅收入0.21億元（按預算級次40%計算）。實行消費型增值稅后，現行有關機器設備的減免退稅和一些中間產品的減免稅將取消， 初步測算， 每年可增加增值稅20億元， 地方財政增加增值稅5億元， 增加城市維護建設稅及教育費附加2億元，合計增加7億元。按每年20%的比例壓縮歷年陳欠可增加收入3億元， 地方財政增加增值稅0.75億元，增加城市維護建設稅及教育費附加0.3億元，合計增加1.05億元。 增減相抵財政凈減收1.26億元 （見表2）。 如果再考慮超預算收入因素， 我們沒有理由再擱置亟待進行的增值稅轉型改革。(二) 從動態上看轉型風險考慮實施增值稅轉型后， 增值稅內控機制增強和加強稅收征管等潛在增收因素， 轉型對財政收入的影響將大大低于測算結果。 下面以對長江三峽工程開發總公司（以下簡稱“三峽公司”）的典型測算為例予以說明。三峽公司轄三峽電廠和葛洲壩電廠。 該公司2003～2010年設備投資預算分別為16.77億元、12.24億元、 7.19億元、 9.43億元、 13.5億元、 10.2億元、 6.65億元、0億元。按生產型增值稅測算，2003～2010年應繳增值稅合計116.65億元。 按消費型增值稅測算，采取全部扣除方法，2003～2010年應繳增值稅合計69.75億元；采取部分扣除方法，2003～2010年應繳增值稅合計105.60億元。數據表明，采取部分扣除方法與現行稅制相比， 8年間增值稅收入僅減少11億元，減收比例為9.4%（見表3）。三峽公司既有已建成項目（葛洲壩電廠），又有在建項目 （三峽電廠）， 其測算數據具有一定代表性。從表3可以看出， 該公司各年度設備投資額呈起伏波動狀態， 且大體均衡,而稅收呈逐年增長之勢。 按全面抵扣的消費型增值稅（稅率為17%，下同）計算，第三年就實現稅收；按部分抵扣的消費型增值稅計算，第二年就實現稅收。正確看待增值稅轉型造成的暫時減收， 是順利實施增值稅改革的關鍵。 我們認為， 轉型帶來的財政減收是完善稅收制度、 促成政府主導型投資向企業主導型投資轉變所必須付出的代價。 增值稅轉型對于政府而言， 意味著稅收收入的暫時減少 ； 對于企業而言， 意味著稅收負論文格式擔的長久減輕。 應該用可持續發展的眼光看待增值稅轉型， 寧肯財政暫時減收， 也要為我國企業技術進步安上功率強大的助推器， 做大整個經濟蛋糕， 財政收入自然會得到增長。 同時也應看到， 近幾年全國稅收收入每年超收均在2 000億元以上，2004年全國稅收超收5 000多億元。 稅收收入的高速增長， 為稅制改革提供了鋪墊資金， 國家財政完全有能力承受起改革的風險。（三）從宏觀經濟形勢看轉型風險從2003年下半年開始，我國固定資產投資出現強勁增長勢頭。 投資過熱使人們開始擔心增值稅轉型會“火上澆油”，對于這一問題，我們認為，應從增值稅轉型本身功能與當前投資過熱及宏觀調控政策的關系上探究。 增值稅轉型改革作為一種制度設計， 是制度和法律的長期安排， 具有全局性、 戰略性和穩定性， 其根本目的是進一步優化稅制， 為市場主體創造良好的外部制度環境， 促進經濟更快更好地發展。 從公平稅負的角度看， 增值稅只是一種起普遍調節作用的中性稅種， 對市場主體的投資決策和消費選擇不會造成“扭曲” 效應， 市場主體可以根據自身條件、 經營方針和市場需求自主決定投資、 生產和經營策略。但是， 任何制度設計都是為一定的社會經濟服務的，因而增值稅的“中性” 又具有相對性。 可以推定， 消費型增值稅雖然具有誘發投資的效應， 但并不必然產生市場主體投資的直接效果， 即實行消費型增值稅與社會投資過熱之間并不存在直接關系。客觀分析， 我國當前的投資過熱具有明顯的結構性特征， 主要集中在少數幾個行業和東部一些省份， 而中西部地區發展還很不平衡， 甚至一些地方發展滯后。 從中央采取冷熱兼治的宏觀調控政策看， 政府并非要全面扼制投資的增長， 只是為防止投資過熱導致的結構失調問題， 以促進經濟整體協調發展， 不是要否定市場在資源配置中的基礎作用， 而是要矯正和彌補市場的不足。稅收作為宏觀調控的重要手段， 其政策的調整應該適應宏觀經濟的調整， 應與宏觀調控的目標相協調。 雖然表面上看增值稅轉型與當前宏觀調控政策的作用方向有一定沖突， 但增值稅的中性作用證明， 本輪投資過熱不應成為影響增值稅轉型改革進程的必然掣肘。上述分析可以得出結論 ： 實施增值稅轉型造成的財政減收是暫時的， 并且是國家財力可以承受的。 增值稅轉型與當前經濟的局部投資過熱并沒有直接關系。 實施消費型增值稅必將促進經濟的快速發展， 其“正效應”大于“負效應”。
二、增值稅轉型的內容設計
（一）抵扣模式宜選擇“非完全型”增值稅轉型改革的方向是將生產型增值稅改為消費型增值稅， 其實質是一個 “擴大抵扣范圍” 的問題，亦即抵扣范圍的選擇問題。 抵扣范圍涉及增量和存量，在增量中又涉及全部增量和“部分”增量（即新增固定資產中機器設備投資部分）。目前，在方案的選擇上， 對存量不予抵扣的觀點較為一致 （只有極少數人認為應分期抵扣）， 其分歧主要集中在增量的處理上。我們認為， 改革初期在抵扣范圍的選擇上宜窄不宜寬，只宜對固定資產增量實行抵扣，而對存量不作安排，允許企業將新增固定資產中的機器設備納入抵扣， 對新增固定資產中的非生產用、 未使用、 不需用機器設備及陳舊的已使用過的機器設備不予抵扣。 當前選擇“非完全型” 抵扣模式主要基于三個方面的考慮 ：一是避免對財政收支平衡造成過大沖擊。 允許企業抵扣當年新增固定資產中機器設備投資部分所含的稅金， 尚在國家財力可承受范圍之內。 如果允許抵扣全部固定資產， 減收數會更大， 可能導致國家財政無力承受。 從國家財政收入來源渠道看， 流轉稅約占財政總收入的70%， 而在流轉稅收入中， 增值稅又占了約60%。 我國雖然名為以流轉稅和所得稅為主體、 其他稅種為輔的復合稅制體系， 但所得稅收入只占稅收總收入的20%左右。盡管世界稅制發展的經驗表明，過度依賴間接稅， 對市場機制運行、 稅收調節手段運用和保障稅收長久增長有消極影響， 但從我國的現實國情和征管水平看，短期內改變這種現狀還比較困難， 如果操之過急， 不僅會造成經濟和社會震動， 還會帶來一系列社會問題， 不利于維護穩定大局。二是有效克服現行增值稅的弊端。 只允許抵扣新增機器設備所含稅款， 盡管還達不到 “真正意義上的消費型增值稅” 的要求，但對體現國家的產業政策、促進經濟結構的調整和企業產品結構的升級換代將發揮重大作用， 特別是有利于資金和技術密集型的基礎產業和高新技術產業的發展。三是便于稅收征管。 增值稅由生產型變為消費型，只是相應擴大了增值稅的扣稅范圍， 與現行生產型增值稅的計稅方式完全相同。 對于稅務機關而言， 只是在操作上增加了將固定資產劃為機器設備和非機器設備， 比現行劃分存貨和固定資產要容易得多， 征收管理上不存在問題。 對于納稅人而言， 客觀上降低了企業的稅收負擔， 公平了稅負， 必然促進稅法遵從度的提高。（二）對新辦企業當年新增固定資產實行遞延抵扣現行稅制下， 有一部分納稅人享受購買進口設備免稅、 購買國產設備退稅的增值稅優惠政策， 但絕大部分納稅人并未享受這一政策。一旦實行增值稅轉型， 不允許抵扣存量固定資產所含稅金， 則大部分轉型前的納稅人與轉型后新增的納稅人會處在不公平的待遇下。為解決轉型前后納稅人待遇不公問題， 可以采取兩種次優途徑：1.允許新辦企業當年新增機器設備全部抵扣， 但必須遞延抵扣， 以平衡稅負， 減輕財政壓力。 在方法上， 既可以按年限平均抵扣， 也可以實行幅度比率抵扣 （由征收機關根據當年財政狀況在幅度范圍內確定具體抵扣比例），還可以與收益掛鉤，按當年銷售收入的一定比例進行抵扣， 盡可能體現配比原則。2.允許新辦企業當年新增固定資產部分抵扣， 如對部分投資過熱行業只允許抵扣一部分， 以體現國家產業政策， 同時減輕財政負擔。 從增值稅改革的國際經驗看， 這一方法應該是可行的。 國際上實行增值稅的國家， 其增值稅征扣稅機制的建立都經歷了一個漸進的過程。 一般在過渡期內實行的是 “半生產型”、 “有限選擇型” 等扣稅辦法， 即對固定資產適用低于標準稅率的抵扣稅率予以抵扣。 歐共體各國就經過6～10年的過渡期，使增值稅由“生產型”、 “有限選擇型”過渡到“消費型”、 “全面型”。為加強管理， 采用上述兩種途徑均應在征納雙方建立“新辦企業新增固定資產抵扣臺賬”，詳細記錄新增固定資產金額、 應抵扣稅額、 已抵扣稅額、 未抵扣稅額及抵扣期限、 抵扣比例等內容的基礎上， 以確保這一政策的平穩實施。（三）論文格式現行增值稅稅率保持不變鑒于增值稅轉型實質上降低了征稅水平， 減輕了企業稅收負擔， 那么轉型后的基本稅率多少適中呢？當前理論界有觀點認為17%的稅率過高，主要是針對于生產型增值稅而言的。生產型增值稅17%的基本稅率， 換算成消費型增值稅稅率理論值達23%， 處于世界高位水平。我們認為保持17%的基本稅率相對于消費型增值稅應該是比較適中的。目前， 世界各國增值稅（90%以上實行的是消費型增值稅）的標準稅率多在15%～25%之間。 從企業微觀稅負看， 除部分企業或行業稅負較重（轉型后可減輕）外，多數企業負擔并不重， 重的是非稅負擔， 因而現行基本稅率不宜降低。在稅率設計上， 有觀點提出用提高現行稅率的辦法來彌補轉型造成的減收。 我們認為， 增值稅無論如何轉型，都不應通過提高稅率的辦法來彌補財政減收，否則，不僅有悖于新一輪稅制改革的價值取向，轉型的效果會大打折扣， 而且還會加重勞動密集型企業的負擔，影響再就業，造成新的矛盾。13%的低稅率暫時予以保留，但應盡量縮小享受低稅率的產品或行業范圍。 這主要是基于增值稅 “擴大范圍” 的考慮。 現行交通運輸業等行業營業稅稅負較低， 大多數企業處于微利狀態或虧損邊緣， 一旦改征增值稅， 由于扣除項目少， 稅收負擔必定大幅上升，可以考慮對這些行業按13%的低稅率征收增值稅。出口退稅零稅率予以保留。 出口份額是衡量一個國家國際競爭力的主要指標。應依據WTO規則和國際慣例許可的全額退稅原則， 盡快提高出口貨物的退稅率，保證出口商品的競爭力。
三、增值稅轉型的步驟設計
增值稅轉型大體可分兩步實施 ：第一步，按“非完全型”模式轉型。有兩種可供選擇的方案：一是 “穩妥式”， 即選擇若干行業在全國范圍內進行試點， 獲取經驗后在全國推行。 試點大致可分為三個階段：第一階段， 對國家鼓勵發展的集約型產業，如高科技行業、環保行業、基礎產業等，進行轉型試點， 為保證抵扣鏈條的完整性， 試點應逐步向產業的上下游延伸；第二階段，根據試點情況，考慮國家財政承受能力， 將試點逐步擴大到一般競爭性行業；第三階段，在所有行業推廣。鑒于增值稅涉及面廣、抵扣鏈條嚴密等特殊性， 這種漸進式改革必然存在試點行業與非試點行業的銜接和協調問題， 必須在征管上做出相應安排與調整。同時， 試點時間不宜過長， 應以1～2年為宜。 二是 “積極式”， 即按照 “非完全型” 轉型模式， 在全國范圍內同時實施。 優點是能使增值稅的優越性盡快得到發揮，缺點是可能尚欠穩妥。 根據上文分析， 采取 “非完全型” 轉型模式的風險并不很大， 財政減收只是暫時的， 如果相關改革配套得好， 不僅減收幅度不大， 甚至有可能根本就不會減收。因此， 采取 “非完全型” 轉型模式一步到位完全具有可行性。 下面以湖北省某市的典型調查情況予以佐證。從對湖北省某市9大行業 （裝備制造、 石油化工、冶金、船舶制造、汽車制造、電力、高新技術產業、農產品加工和軍品工業） 115戶增值稅一般納稅人的調查測算看，2002年、2003年允許抵扣的進項稅額分別為6 685萬元和7 512萬元 （見表4）。 9大行業2002年、 2003年應納增值稅分別占該市年度國稅總收入的88.32%和84.90%，占該市年度財政收入的51.3%和52.5%。9大行業固定資產可抵扣稅款情況基本反映了該市全部固定資產抵扣稅情況， 即增值稅轉型將使該市增值稅減收6 000萬元～8 000萬元。以2003為例，按現行財政體制，該市2003年減收增值稅為1 877.92萬元（7 511.68×25%），減收城市維護建設稅及教育費附加751.17萬元，合計減收2 629.09萬元。考慮增值稅轉型帶來所得稅增收37.25 萬元（測算數149 ×25%）、取消減免增收1 384.25萬元（統計數3 955×25%+3 955×10%）、壓欠增收630萬元 （測算數1 800×25%+1 800×10%）等因素，該市財政將凈減收 577.59 萬元(2 629.09 -37.25-1384.25-630）， 而該市2000～2003年每年超預算收入均在1 000萬元以上。假定2005年增值稅按 “非完全型” 模式轉型， 則該市財政基本上不減收。 根據該市第十個五年計劃增長比例預測， 2005年該市固定資產投資額為63697.11萬元,增值稅減收2 313.78萬元(63 697.11 ÷1.17×17%×25 %)，城市維護建設稅及教育費附加減收925.51萬元（63 697.11÷1.17×17%×10%），合計3 239.29萬元；2005年財政收入10.62億元（200論文格式0年為基期），財政增收1.12億元(2004年財政收入預算9.50億元)，減收額只占財政增收額的29%。從該市情況看， 增值稅增長部分足以彌補減收部分。 據該市國稅部門統計，前10 年國稅收入平均增長率為14.2%，2003年入庫國稅收入50 126萬元，其中增值稅46 888萬元。 2004年國稅收入將突破6億元， 其中增值稅預計57 765萬元， 增收10 877萬元， 增收部分地方財政可分享增值稅2 719.25萬元， 城市維護建設稅及教育費附加1 087.70萬元， 合計3 806.95萬元。而根據目前該市經濟稅源分析， 2005年增值稅形勢將更好，增長幅度有望超過2004年。第二步，實施“真正意義的消費型增值稅”。待第一步改革平穩運行后， 視財政承受能力， 時機成熟時將全部固定資產納入抵扣范圍， 實現徹底轉型。 在具體實施時，仍可在“穩妥式”和“積極式”兩種方案中選擇。
參考文獻
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