一、內(nèi)涵的比較
(一)不確定性的內(nèi)涵不確定性表示事物發(fā)生的隨機(jī)性、存在的不穩(wěn)定性和變化的非線性狀態(tài)[1]。它指事物的發(fā)展結(jié)果有多種可能性。美國(guó)前財(cái)政部長(zhǎng)魯賓說(shuō)“天下唯一確定的是不確定性”。企業(yè)經(jīng)營(yíng)的不確定性是普遍存在的,微軟公司總裁比爾?蓋茨說(shuō)“微軟公司離破產(chǎn)永遠(yuǎn)只有18個(gè)月”,唯一能使國(guó)際“金融大鱷”索羅斯害怕的也是“不確定性”。而“9.11”事件和“非典”事件等更說(shuō)明,當(dāng)今世界的重要特征之一是大量存在不確定性。會(huì)計(jì)的不確定性是指會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)外各種隨機(jī)因素所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)計(jì)量結(jié)果的非唯一或會(huì)計(jì)事項(xiàng)發(fā)生與否的不可確知性[2]。它使我們無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)信息的結(jié)果作出肯定,最終使會(huì)計(jì)信息的使用者在依據(jù)所獲得的信息作出決策時(shí)受到限制[3]。因此,會(huì)計(jì)的不確定性是一種普遍現(xiàn)象,不可能完全消除,它是會(huì)計(jì)信息的特征之一。
(二)模糊性的內(nèi)涵在現(xiàn)實(shí)世界中,存在著大量不夠精確的信息(如“青年”、“小溪”、“暖和”、“粉紅色”)和含糊不清的詞語(yǔ)(如“大體上”、“基本上”、“似乎”)。由于它們從屬于某類到不屬于該類是逐步過(guò)渡而非突然改變,不同類別之間不存在截然分明的界限,人們難以作出嚴(yán)格的推理和判斷或建立精確的數(shù)學(xué)模型,只能根據(jù)經(jīng)驗(yàn)和估計(jì)作出較為合理的推斷。因而不同的人對(duì)同一事物可能作出不同的歸類,事物的這種類屬不清晰性就叫做模糊性[4,5]。會(huì)計(jì)的模糊性是指會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的對(duì)象性質(zhì)及特征不好識(shí)別,無(wú)法歸類[6]。一方面人們對(duì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的認(rèn)識(shí)存在不完全性和近似性,對(duì)其量的規(guī)定只能采用假定、推測(cè)和預(yù)計(jì)等方法,得不到精確的計(jì)量和反映;另一方面會(huì)計(jì)信息所描述的事物本身不存在精確值,不論認(rèn)識(shí)如何深入和充分都得不到該事物的精確結(jié)果[7]。因此會(huì)計(jì)的模糊性是一種特有的客觀存在的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象,它也是會(huì)計(jì)信息的一個(gè)特征。
(三)對(duì)比小結(jié)會(huì)計(jì)的不確定性與模糊性都是普遍存在的會(huì)計(jì)信息特征,但它們是不同的兩個(gè)概念。會(huì)計(jì)的不確定性是人們無(wú)法控制的。它的出現(xiàn)或不出現(xiàn)不因人的主觀意志而改變,具有隨機(jī)性;它的結(jié)果有多種可能性,從表面看雜亂無(wú)章且無(wú)規(guī)律可循。會(huì)計(jì)的模糊性是會(huì)計(jì)所固有的客觀屬性。它涉及對(duì)象類屬邊界的不清晰性,是事物所呈現(xiàn)出來(lái)的亦此亦彼性以及人們?cè)趯?duì)事物進(jìn)行判斷時(shí)所進(jìn)行的“亦是亦非”或“似是而非”的判斷。
二、產(chǎn)生原因的比較
(二)不確定性的產(chǎn)生原因會(huì)計(jì)不確定性產(chǎn)生的原因主要有外部和內(nèi)部不確定性兩個(gè)方面。外部不確定性是由會(huì)計(jì)系統(tǒng)所賴以存在的會(huì)計(jì)環(huán)境引起的。通常所說(shuō)的會(huì)計(jì)環(huán)境,一般是指會(huì)計(jì)的外部環(huán)境,按李心合教授的觀點(diǎn),會(huì)計(jì)環(huán)境的內(nèi)容可分為10類[1]。其中,經(jīng)濟(jì)和法律因素是關(guān)鍵因素,政治、文化、教育、科學(xué)和技術(shù)因素是次重因素,歷史、軍事和自然因素是次要因素。會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部也存在不確定性。它指會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)在其信息加工過(guò)程中的不確定性。比如,同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)往往有多種處理方法:存貨計(jì)價(jià)有先進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、后進(jìn)先出法、成本與市價(jià)孰低法等,固定資產(chǎn)折舊有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。選擇不同的方法,會(huì)導(dǎo)致同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)呈現(xiàn)不同的結(jié)果,從而表現(xiàn)為會(huì)計(jì)信息之間的差異[1]。一般認(rèn)為,在上述兩種不確定性中,作為會(huì)計(jì)假設(shè)客觀基礎(chǔ)的,只能是外部不確定性。當(dāng)外部不確定性因素存在時(shí),會(huì)計(jì)系統(tǒng)只有作出確定的假設(shè),才能正常運(yùn)行。“會(huì)計(jì)是在某一經(jīng)濟(jì)環(huán)境中進(jìn)行的。在這種環(huán)境里,不確定性是一個(gè)特點(diǎn)。只要有不確定因素存在,就不會(huì)有完善的認(rèn)識(shí)。所以,我們必須在確立會(huì)計(jì)學(xué)的理論結(jié)構(gòu)時(shí)作出各種假定。作出各種假定就是為了填充認(rèn)識(shí)中的未知因素[8]。”比如,會(huì)計(jì)人員在記錄企業(yè)負(fù)債時(shí),由于無(wú)法確定該項(xiàng)負(fù)債能否償還,因而就假定債務(wù)人企業(yè)將會(huì)繼續(xù)生存下去而且有義務(wù)也有能力償還,從而不考慮債務(wù)人企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)的可能性[1]。會(huì)計(jì)所作出的假設(shè),有的對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)具有全局性的重大影響,如會(huì)計(jì)實(shí)體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、貨幣計(jì)價(jià)、權(quán)責(zé)發(fā)生制和物價(jià)變動(dòng)等,它們作為“基礎(chǔ)性假設(shè)”列入會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論體系或會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu);有的只對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)程序和方法有直接的影響,如壞帳發(fā)生頻率及數(shù)量、設(shè)備損耗程度等,它們作為“技術(shù)性假定”列入具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
基礎(chǔ)性假設(shè)和技術(shù)性假定共同組成會(huì)計(jì)的假設(shè)體系,支撐著會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)行,推動(dòng)了會(huì)計(jì)的發(fā)展。在這兩種不確定性中,外部不確定性帶有客觀色彩,是非概率的;內(nèi)部不確定性是一種主觀意義上的不確定性,是有概率的。
(二)模糊性的產(chǎn)生原因會(huì)計(jì)的模糊性主要產(chǎn)生于會(huì)計(jì)確認(rèn)。葛家澍教授認(rèn)為,廣義的確認(rèn)是指一項(xiàng)交易、事項(xiàng)和情況發(fā)生后,應(yīng)不應(yīng)該、在什么時(shí)候以及如何在帳簿上加以記錄;還包括應(yīng)否、何時(shí)、如何在報(bào)表上進(jìn)行披露。“應(yīng)否”、“何時(shí)”以及“如何”涉及對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)在空間、時(shí)間和形態(tài)上進(jìn)行分類,而分類伴隨著模糊性的出現(xiàn)[9]:應(yīng)否———要求根據(jù)明確的標(biāo)準(zhǔn)。其判斷的標(biāo)準(zhǔn)有4條:可定義性、可計(jì)量性、可靠性和相關(guān)性。在現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,“交易活動(dòng)”卻成為確認(rèn)的最為重要的依據(jù),由此產(chǎn)生了資產(chǎn)確認(rèn)上的模糊性。交易活動(dòng)的分界線將大量經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)如自創(chuàng)商譽(yù)、人力資本等排除在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)之外,將一些不完全符合上述4條標(biāo)準(zhǔn)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)納入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中,導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息決策有用性的削弱。何時(shí)———要求明確確認(rèn)所歸屬的會(huì)計(jì)期間。會(huì)計(jì)確認(rèn)的時(shí)間基礎(chǔ)一般是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,具體到收入要素是實(shí)現(xiàn)原則,費(fèi)用要素是配比原則。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在時(shí)間上是連續(xù)的,收入的賺取和費(fèi)用的發(fā)生是逐漸的過(guò)程, 將連續(xù)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)人為地割裂為各個(gè)會(huì)計(jì)期間,并分別提供報(bào)表,必然會(huì)導(dǎo)致收入和費(fèi)用在各個(gè)會(huì)計(jì)期間歸屬上的不確定性,而且還會(huì)導(dǎo)致資本性支出項(xiàng)目的攤銷和長(zhǎng)期合同收入的確認(rèn)在歸屬于各個(gè)會(huì)計(jì)期間“量”上的模糊性。如何———要求選擇應(yīng)予確認(rèn)的要素以及所屬的帳戶或所屬的報(bào)表項(xiàng)目。如按是否與正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)將耗費(fèi)的資源分為費(fèi)用和損失;按是否在一個(gè)正常的營(yíng)業(yè)周期里變現(xiàn)、出售或消耗而將資產(chǎn)劃分為流動(dòng)資產(chǎn)與長(zhǎng)期資產(chǎn)。其實(shí),這種劃分是極其模糊的,它們之間并無(wú)明確的界限。編制合并報(bào)表時(shí),“少數(shù)股東權(quán)益”的列示也是具有模糊性的。在母公司理論合并觀下,“少數(shù)股東權(quán)益”被作為單獨(dú)項(xiàng)目列示在負(fù)債和股東權(quán)益之間。但在主體理論合并觀下,“少數(shù)股東權(quán)益”則被作為股東權(quán)益的組成部分列示[9]。
(三)對(duì)比小結(jié)會(huì)計(jì)的不確定性與模糊性的產(chǎn)生原因不同。會(huì)計(jì)的不確定性的產(chǎn)生原因有外部不確定性和內(nèi)部不確定性兩種。一方面,外部不確定性是內(nèi)部不確定性的主要根源和基礎(chǔ)。比如,由于市價(jià)波動(dòng)這一不確定因素,產(chǎn)生了對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的多種屬性,包括歷史資本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值等;另一方面,內(nèi)部不確定性起著制約會(huì)計(jì)的作用,它導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息的不可比,降低了會(huì)計(jì)信息的有用性。人們依據(jù)不可比的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行決策,有時(shí)會(huì)導(dǎo)致決策失誤,并引起經(jīng)濟(jì)行為的紊亂,從而加劇外部的不確定性,最終使會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象更加嚴(yán)重。會(huì)計(jì)的模糊性的產(chǎn)生原因主要是會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)在空間、時(shí)間和形態(tài)上進(jìn)行分類時(shí)產(chǎn)生的。這些模糊信息不僅會(huì)直接體現(xiàn)在會(huì)計(jì)確認(rèn)等環(huán)節(jié)中,而且將最終體現(xiàn)在會(huì)計(jì)系統(tǒng)的最后一個(gè)環(huán)節(jié)———會(huì)計(jì)報(bào)表中。由于報(bào)表各項(xiàng)目環(huán)節(jié)的匯總,加上母子公司會(huì)計(jì)報(bào)表的合并,各種模糊性相互滲透并進(jìn)一步擴(kuò)散,產(chǎn)生了新模糊性,最終也加重了會(huì)計(jì)信息的失真現(xiàn)象。
三、相應(yīng)對(duì)策的比較
(一)降低不確定性的策略
1.降低外部不確定性的策略(1)系統(tǒng)把握會(huì)計(jì)環(huán)境的構(gòu)成內(nèi)容、功能及作用,關(guān)注會(huì)計(jì)環(huán)境的變化規(guī)律,準(zhǔn)確理解環(huán)境與會(huì)計(jì)的作用與反作用的辨證關(guān)系。(2)在研究會(huì)計(jì)環(huán)境時(shí),按世界范圍的會(huì)計(jì)模式,側(cè)重點(diǎn)應(yīng)放在經(jīng)濟(jì)和法律等關(guān)鍵因素及政治、文化、教育、科學(xué)和技術(shù)等次重因素上。(3)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,會(huì)計(jì)制度及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定要考慮到會(huì)計(jì)環(huán)境的現(xiàn)狀,并對(duì)未來(lái)會(huì)計(jì)環(huán)境的變化進(jìn)行一定的超前分析和預(yù)測(cè),使會(huì)計(jì)的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性。(4)充分利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)改變傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)工作方式,運(yùn)用會(huì)計(jì)電算化提高數(shù)據(jù)采集的及時(shí)性和準(zhǔn)確性,改善宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境,營(yíng)造良好的會(huì)計(jì)工作氛圍。
2.降低內(nèi)部不確定性的策略[10](1)在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),要考慮各方面的不同利益,選擇具有廣泛代表性的群體,形成一種相互制約的力量,從而避免會(huì)計(jì)處理極端化帶來(lái)的不確定性。(2)會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員要依照有關(guān)會(huì)計(jì)法律法規(guī)的要求對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行處理,以消除或降低會(huì)計(jì)信息的不確定性。(3)審計(jì)必須利用自己的獨(dú)立性和權(quán)威性,對(duì)被審計(jì)單位的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況作出客觀評(píng)價(jià),將會(huì)計(jì)信息的不確定性控制在合理范圍內(nèi)。(4)由于每一種會(huì)計(jì)方法都有其適用條件和限制因素,因此在會(huì)計(jì)計(jì)量時(shí)應(yīng)盡量選擇最優(yōu)的會(huì)計(jì)方法。可運(yùn)用設(shè)定約束條件、假設(shè)基本前提和界定相關(guān)參數(shù)等技術(shù)方法,彌補(bǔ)現(xiàn)行會(huì)計(jì)方法的不足,從而降低會(huì)計(jì)信息的不確定性。
(二)降低模糊性的策略
1.思想上要正確認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)的模糊性(1)會(huì)計(jì)信息是經(jīng)過(guò)許多道的估計(jì)、分類、匯總、判斷和分配手續(xù)所得出的近似結(jié)果,信息不是百分之百的準(zhǔn)確可靠,會(huì)計(jì)本身的學(xué)科屬性決定了會(huì)計(jì)信息中要滲入人為的主觀性[11]。我們要克服機(jī)械唯物論和形而上學(xué)的愈精確愈好的絕對(duì)化觀點(diǎn),用辨證唯物論的實(shí)事求是的觀點(diǎn)去研究會(huì)計(jì)信息的邊界和閥值。(2)會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng),其所提供的會(huì)計(jì)信息的性質(zhì)不能定義是精確的,只能說(shuō)是真實(shí)、公允而已。精確的彼岸徘徊著模糊的“幽靈”。在一定的條件下,精確和模糊可以相互轉(zhuǎn)化,過(guò)分的精確反倒模糊,而適當(dāng)?shù)哪：吹咕_。這正如模糊數(shù)學(xué)的創(chuàng)始人扎德所說(shuō)“當(dāng)系統(tǒng)的復(fù)雜性日漸增長(zhǎng),我們作出系統(tǒng)的精密而又有意義的描述能力將相應(yīng)降低,直至達(dá)到這樣的閥值,一旦超過(guò)它,精確性和有意義性將變成兩個(gè)幾乎排斥的特性”。因此,有時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)事物的模糊性采用模糊語(yǔ)言表達(dá)往往比用精確語(yǔ)言更能準(zhǔn)確反映客觀的實(shí)際情況,容易被人們所接受,且收到更為理想的效果。2.在減少不必要模糊的同時(shí)合理運(yùn)用模糊性(1)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)會(huì)計(jì)概念或會(huì)計(jì)方法,盡可能少用“也可”、“或者”等模糊性詞語(yǔ),盡量使同一內(nèi)容的規(guī)定一致,使之與有關(guān)事項(xiàng)的處理配比。(2)改革現(xiàn)行核算制度。減少不必要的數(shù)字分解和組合過(guò)程,避免主觀、隨意地分割數(shù)據(jù)。對(duì)那些人為界定的參數(shù)應(yīng)定期進(jìn)行調(diào)整,確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性,提高其使用價(jià)值。(3)利用計(jì)算機(jī)對(duì)信息進(jìn)行及時(shí)處理,準(zhǔn)確跟蹤和反映企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。為加強(qiáng)管理和控制提供相關(guān)、可靠、及時(shí)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù),既提高會(huì)計(jì)工作的效率,又提高會(huì)計(jì)信息的精確程度[11]。(4)重視模糊會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用。由于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)信息固有的模糊性,應(yīng)用模糊方法如模糊預(yù)測(cè)、模糊決策和專家系統(tǒng)等,能更準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)企業(yè)的未來(lái)盈利能力,提高會(huì)計(jì)信息的決策有用性,為會(huì)計(jì)工作服務(wù)。
(三)兩者都可采取的策略
1.拓展財(cái)務(wù)報(bào)告,充實(shí)會(huì)計(jì)信息。通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表以外的其他報(bào)告形式,揭示更多的“分析性信息”,更加客觀充分地反映由于不確定性和模糊性引起的信息混淆。借助計(jì)算機(jī)技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù),把傳統(tǒng)的紙質(zhì)報(bào)告模式發(fā)展為磁介質(zhì)或網(wǎng)絡(luò)介質(zhì)報(bào)告模式,提供更全面、表現(xiàn)形式更豐富的實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告,減少“時(shí)滯”,提高信息的決策有用性[12]。
2.提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低決定會(huì)計(jì)工作的質(zhì)量,素質(zhì)高的會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)不確定性和模糊性的理解更加深刻,得出的結(jié)論更符合客觀實(shí)際。因此,要嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)人員的從業(yè)資格和會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的任職條件,加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的教育和培訓(xùn)工作,不斷提高他們的綜合素質(zhì)。
3.創(chuàng)新與發(fā)展會(huì)計(jì)理論。混沌革命的浪潮遲早要沖擊到會(huì)計(jì)領(lǐng)域,要加強(qiáng)不確定會(huì)計(jì)和模糊會(huì)計(jì)理論的研究,特別要重視兩者的差別。不要試圖把會(huì)計(jì)自身的研究局限于一個(gè)狹小的范圍,卻把更多的不確定性和模糊性留給使用者。
(四)對(duì)比小結(jié)降低會(huì)計(jì)不確定性和模糊性的策略不盡相同。對(duì)會(huì)計(jì)的不確定性,外部主要策略是“防范”、“避免”;內(nèi)部主要策略是“控制”,要認(rèn)識(shí)到“表面看來(lái)是偶然性在起作用的地方,這種偶然性始終是受內(nèi)部的隱蔽著的規(guī)律支配的,而問(wèn)題只是在于發(fā)現(xiàn)這些規(guī)律[13]”,可以肯定,隨著會(huì)計(jì)科學(xué)的完善,內(nèi)部不確定性會(huì)逐漸減少。對(duì)會(huì)計(jì)的模糊性,除了正確認(rèn)識(shí)它是由會(huì)計(jì)本身的學(xué)科屬性等所決定的以外,在減少不必要模糊的同時(shí)有時(shí)還需要合理運(yùn)用,為實(shí)際工作服務(wù)。對(duì)于會(huì)計(jì)的不確定性和模糊性,不僅可以定性研究,而且也可以定量研究。從定量的角度來(lái)說(shuō),對(duì)于模糊性,可采用模糊數(shù)學(xué)的方法進(jìn)行處理;對(duì)于不確定性,外部不確定性可采用運(yùn)籌學(xué)中不確定型決策的樂(lè)觀法、悲觀法、等概率法和后悔值法等,內(nèi)部不確定性可采用概率論與數(shù)理統(tǒng)計(jì)的有關(guān)方法進(jìn)行反映和評(píng)價(jià)。我們認(rèn)為,將定性分析與定量分析結(jié)合起來(lái)使用,能收到較好的效果。
綜上所述,會(huì)計(jì)的不確定性與模糊性的概念和產(chǎn)生原因均不相同,相應(yīng)地要采取不同的對(duì)策。理論不斷向前發(fā)展的結(jié)果,就是向現(xiàn)實(shí)無(wú)限的“逼近”。堅(jiān)持理論與實(shí)踐的統(tǒng)一,是辨證唯物主義認(rèn)識(shí)論的一個(gè)根本原則。因此,我們只有切實(shí)辨清這些理論概念,才能更好地促進(jìn)會(huì)計(jì)理論的發(fā)展,指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐工作。
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