1978年召開的中共十一屆三中全會，拉開了中國改革開放的序幕，開啟了中國改革開放的歷史新時期。改革開放30年的歷程，大致上可以劃分為四個階段：改革開放的起步階段，從1978年12月中共十一屆三中全會召開到1984年10月中共十二屆三中全會通過《中共中央關于經濟體制改革的決定》；改革開放的深化階段，從1984年10中共十二屆三中全會到1992年10月中共十四大確立社會主義市場經濟體制改革目標；初步建立社會主義市場經濟體制階段，從1992年10月中共十四大到2003年10月中共十六屆三中全會通過《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》；逐步完善社會主義市場經濟體制階段，從2003年10月中共十六屆三中全會至今。與此相適應，中國會計制度創新也經歷了四個階段：會計準則的探討與介紹階段；會計準則的研究與制定階段；會計準則的完善與國際協調階段；會計準則的國際趨同與等效階段。改革開放與企業會計準則的發展過程，見(表1)。中國的經濟體制改革和對外開放，推動了中國會計理論創新和會計制度變革，推動了中國企業會計準則的研究、制定、實施和完善。
二、改革開放與會計準則的國際化
(一)改革開放起步階段會計準則的探討與介紹
十一屆三中全會之前開展的真理標準大討論以及鄧小平發表的《解放思想、實事求是、團結一致向前看》的重要講話，確立了解放思想、實事求是的思想路線，為中國共產黨在改革開放的歷史新時期創立新理論、開辟新道路奠定了思想基礎。同時，也促進了中國會計界的思想解放和觀念更新，促進了中國的會計改革和“撥亂返正”。1978年，葛家澍發表了《必須替“借貸記賬法”恢復名譽——評所謂“資本主義的記賬方法”》一文，打響了會計界“撥矧返正”的第—炮，引發了會計界關于記賬方法階級性的討論，繼而又轉向會計屬性的討論。改革開放初期的這場思想解放運動和大討論，對會計準則的研究、制定、實施與完善都產生了深遠的影響。十一屆三中全會之后，全黨工作的重點轉移到社會主義現代化建設E來。首先是進行企業改革試點，擴大企業自主權。在開始的一段時期內，擴大企業自主權顯著提高了企業的積極性，但這種做法的局限性很快就顯現出來。由于擁有自主權的企業并不處于公平競爭的市場環境中，也沒有能夠反映資源稀缺程度的市場價格的引導，所以，企業積極性的發揮并不一定有利于經濟資源的有效配置。因此，擴大國有企業自主權的改革并沒有產生預期的效果。其次，將改革的重點從城市國有經濟轉向非國有經濟，采取“體制外先行”戰略或“增量改革”戰略，鼓勵非國有企業成長。從1980年開始，家庭聯產承包責任制逐步取代人民公社制，并取得了巨大成功。與此同時，實行對外開放政策，積極發展同世界各國平等互利的經濟合作。1979年，第五屆全國人民代表大會第二次會議通過了《中華人民共和國中外合資經營企業法》，允許外國公司、企業或其他經濟組織或個人在中華人民共和國境內同中國的公司、企業或其他經濟組織共同舉辦合營企業。1980年，建立了深圳、珠海、汕頭、廈門等經濟特區，實行特殊優惠政策以吸引外資。十一屆三中全會之后的改革開放，是“在堅持生產資料公有制占優勢的條件下，按照發展商品經濟的要求，自覺運用價值規律，把單一的計劃調節改為在計劃指導下，充分發揮市場調節的作用”。改革開放促進了集體企業、外資企業等非國有經濟的發展，加速了市場的形成和壯大。同時也改變了傳統企業會計制度賴以存在并發揮作用的社會經濟環境，推動著企業會計理論創新和會計制度變革。十一屆三中全會以前，企業一直采用從前蘇聯引進的統—會計制度，企業會計是國民經濟管理的工具，服從和服務于國家計劃管理的需要，理論界不可能也沒有必要研究會計準則。1980年，李寶震發表了《論社會主義會計原則》一文，開始了會汁準則的理論探索。此后，徐政旦、吳誠之發表了《關于建立我國企業會計準則問題的探討》，葛家澍發表了《論會計理論的繼承性》，對會計原則問題進行了理論闡述。中國會計學會1983年年會通過的1983年至1985年工作要點中，正式提出要研究社會主義會計原則、會計準則及其與西方會計準則的聯系和區別，研究外國會計理論和方法，包括其會汁原則。這一時期，主要是對國外會計原則進行介紹，對會計原則的概念、內容等進行理論探討。與改革開放處于起步階段—樣，企業會計準則的建設之路，才剛剛開始。
(二)改革開放深化階段會計準則的研究與制定
早在1983年中國會計學會年會上，就提出要研究會計原則或準則。在1985年中國會計學會年會通過的《中國會計學會科研規劃選題計劃》中，列入了關于會計原則的研究項目。從1985年開始，中國會計學會號召開展會計原則或準則的研究。在1987年中國會計學會年會上，成立了“會計原則及會計基本理論研究組”(后改為“會計基本理論和會計準則研究組”)，對會計準則的研究和制定，起到了很大的推動作用。1988年，財政部會計準則課題組成立并開始運作于1989年發布了《關于擬定中國會計準則的初步設想(討論稿)》和《關于擬定我國會計準則需要研究討論的幾個主要問題(征求意見稿)》。1991年，國務院辦公廳在《國務院辦公廳轉發財政部關于進一步實施(會計法)，加強會計工作的請示的通知》中明確指出，要適應社會主義公有制經濟為主體、各種經濟成分并存和企業經濟管理形式多樣化的要求，制定并有計劃、有步驟地實施具有中國特色的統—會計準則。1991年，在財政部發布的《會計改革綱要(試行)》中，將制定會計準則作為會計改革的主要內容之一。1991年，財政部發布《企業會計準則第l號基本準則(草案)》。1992年，召開的第一次會計準則國際研討會對“基本準則”進行了深入的討論。1992年，財政部發布《企業會計準則》和《企業財務通則》，正式以會計準則取代了統—會計制度。《企業會計準則》是一種全新的會計規范，適應了社會主義商品經濟發展的需要，適應了所有制多元化、經營范圍擴大化、經營方式多樣化的需要，適應了對外開放的需要，是對傳統會汁制度的重大突破：改變了會計核算管理模式。會計準則由國家統一制定，適用于我國境內的所有企業。會計準則統馭所有會計制度，是制定會計制度的依據。集中規定了會計核算的一般原則。會計準則第一次集中、全面、系統地提出了真實性、相關性、統一性、一致性、及時性、明晰性、重要性、權責發生制、配比、謹慎、按實際成本核算、劃分收益性支出 與資本性支出等12條會計核算的原則，對于統一和協調各行各業的會計核算，提高各行各業會計信息的可比性，具有重要作用。改變了會計平衡公式，把“資金占用等于資金來源”改為“資產=負債+所有者權益”。改革了會汁報表體系，規定企業必須編制和對外報送“資產負債表”、“利潤表”和“財務狀況變動表”。確立了資本保全的核算要求，將資產盤盈(虧)、報廢、毀損等發生的凈損益、計提的固定資產折舊等，直接計人當期損益。將完全成本法改為制造成本法，期間費用不再計入成本，而在發生的期間直接計人當期損益。允許采用謹慎原則，包括允許計提壞賬準備、允許采用后進先出法、允許采用加速折舊法等(新財務會計制度發行組，1993)。
(三)初步建立社會主義市場經濟階段會計準則的完善與國際協調
1992年10月召開的中國共產黨第十四次全國代表大會，確立了社會主義市場經濟體制的改革目標，標志著中國的經濟體制改革進入了初步建立社會主義市場經濟體制的新階段。1993年，中共十三屆三中全會通過的《關于建立社會主義市場經濟體制若干問題的決定》指出，深化國有企業改革必須著力進行企業制度創新。從此，國有企業改革的思路從放權讓利轉向了建立現代企業制度，即“產權明晰、權責明確、政企分開，管理科學”的現代股份公司。1993年，全國人民代表大會通過了《中華人民共和國公司法》，為國有大中型企業的公司制改造提供了法律保障。1994年，國務院決定選擇100家國有企業進行公司制改革試點。1997年召開的中共十五大和1999年召開的中共十五屆四中全會，進一步明確了公司化改制的要求，國有大中型企業真正進入了按照國際規范建立現代股份公司的階段。為了適應建立社會主義市場經濟的要求，為了適應按照國際規范進行公司化改造的需要。會計法規制度逐步完善，并日益與國際慣例趨同。發布、修訂股份制企業會計制度。早在1983年、1984年和1984年，中國寶安集團股份有限公司、北京天橋百貨股份有限公司和上海飛樂音響股份有限公司就分別公開或半公開地發行了股票，成為中國最早的股份有限公司。到1991年底，全國的股份制企業已達3220家，發行股票總額達75元。為了適應股份制企業發展的需要，1992年，財政部、國家體改委聯合發布了《股份制試點企業會計制度》。《企業會計準則》發布之后，1993年，財政部又發布了《股份制試點企業執行新會汁制度若干問題的決定》。1994年以后，國有大中型企業股份制改造在試點的基礎上全面展開并迅速發展。為了規范股份有限公司的會計核算，維護投資者和債權人的合法權益，1998年，財政部又發布并實施了《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》，取代了《股份制試點企業會汁制度》。2001年，《企業會計制度》在股份有限公司實施之后，《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》同時廢止。發布、實施行業會計制度和具體會計準則。1992年財政部發布《企業會計準則》之后，為了便于實務界的操作，財政部又制定、發布了《工業企業會計制度》、《商品流通企業會計制度》等13個行業會計制度。1993年下半年，財政部會計司開始研究制定具體會計準則。從1997年到2002年問，財政部陸續發布了16個具體會計準則，并對5項已發布的具體會計準則進行了修訂。發布、實施《企業會計制度》。1992年開始的財務會計制度的重大改革，實現了我國企業會計模式的轉換，即從與計劃經濟體制相適應的會計模式轉化成了適應社會主義市場經濟體制的會計模式。1992年以后，隨著社會主義市場經濟的發展，企業會計環境又發生了巨大的變化，對企業會計工作和會計信息質量提H{了新的要求：一是會計信息的可比性問題。1992年至2000年間，《外商投資企業會計制度》、《股份有限公司會計制度》、分行業會汁制度同時存在，同一行業不同類型的企業可能執行不同的會計制度，采取不同的會計政策，所提供會計信息的可比性較差。二是會計信息的可靠性問題。主要表現為企業會計信息不能真實反映企業的財務狀況和經營成果。如1993年實施的《企業會計準則》將資產定義為“企業擁有或者控制的能以貨幣計量的經濟資源”，這一定義沒有反映資產的本質特征，即“預期會給企業帶來經濟利益”。在會計實務中，一些不能給企業帶來經濟利益的資源，如閑置不用的設備、已減值的資產、無法收回的應收賬款等，仍在資產負債表中以原值列示，從而造成了資產不實、利潤虛增等問題，嚴重影響了會計信息的可靠性。三是可操作性問題。行業會計制度把行業劃分為13類，對不同行業的會計處理分別作出規定，在執行中出現了一些問題：一些新行業如軟件公司、網絡公司等無法從13個行業會汁制度中找到適用的會汁制度；對于跨行業發展的多種經營的企業，行業會計制度也不能滿足其會計核算的需要。為了適應發展社會主義市場經濟的新要求，為了提高會計信息質量，必須進一步深化企業會計制度改革。2000年，依據1999年中共十五屆四中全會通過的《中共中央關于國有企業改革和發展若干重大問題的決定》中提出的“建立健全全國統一的會計制度”的精神和新修訂的《會計法》中“國家實行統一的會計制度”的規定，財政部發布了《企業會計制度》，打破了行業、所有制、組織方式和經營方式的界限，建立起了適用于除金融業以外的各類大中型企業的統—會計制度(另外專門制定適用于金融業的《金融企業會計制度》和適用于小企業的《／J、企業會計制度》)。《企業會計制度》針對我國企業虛增資產、虛增利潤等問題，按照穩健性原則的要求，對會計要素進行了重新定義，對不符合會計要素確認和計量要求的內容進行了全面修改，規定企業必須計提八項資產減值準備。同時，也考慮到我國市場經濟不夠完善和規范、會計人員專業水平和職業道德水平有待提高等實際情況，為了避免人為操縱利潤，《企業會計制度》對債務重組、非貨幣性交易等有關經濟業務的會計，處理，從以前具體會計準則中規定的按公允價值計量修改為按賬面價值計量。
《企業會計準則》、具體會計準則以及《企業會計制度》的制定與實施過程，也是一個日益向國際慣例靠攏、日益與國際會計準則協調的過程。早在1992年召開的會計準則國際研討會上，葛家澍就指出，國際經濟交往必然要求對會計的概念與處理程序相互協調，要求財務報表保持較大的可比性。我們制定的會計準則應盡可能地接近國際會計慣例。1998年發布的《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》規定的會汁要素及其確認和計量標準，基本符合國際通行的做法。1992年至2000年發布的具體會計準則中的許多規定，也是與《國際會計準則》近似的，向國際會計準則靠近了一步。2001年1月1日實施的《企業會計制度》，雖然一些具體的內容和形式受制于當時中國特定的會計環境，具有中國特色。從總體E看，《企業會計制度》適應了發展市場經濟和建立現代企業制度的需要，基本上實現了與國際會計準則的大同。
三、會計準則的國際趨同與等效
(一)會計準則國際趨同與等效的時代背景 2001年，中國正式加入世界貿易組織(WTO)，中國進入了一個全面開放的新階段。加入世界貿易組織為中國企業利用國際市場和國際資源，參與國際競爭提供了機遇。同時也要求我國按照世界貿易組織規則，加緊完善包括 會計準則在內的各項制度，為國際國內企業提供公平的市場競爭環境。2003年，中共十六屆三中全會通過的《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》指出，要更大程度地發揮市場在資源配置中的基礎性作用，建設統一開放競爭有序的現代市場體系，建立促進社會經濟可持續發展的機制；要堅持以人為本，樹立全面、協調、可持續的發展觀，促進經濟社會和人的全面發展；要按照市場經濟和世貿組織規則的要求，加快內外貿一體化進程。2006年，中共十六屆六中全會通過的《中共中央關于構建社會主義和諧社會若干重大問題的決定》認為，社會和諧是中國特色社會主義的本質屬性，社會公平正義是社會和諧的基本條件。構建社會主義和諧社會，必須以科學發展觀統領經濟社會全局，堅持以人為本，統籌人與自然的和諧發展。2007年，黨的十七大報告對科學發展觀作了深刻的闡述，即“第一要義是發展，核心是以人為本，基本要求是全面協調可持續，根本方法是統籌兼顧”，同時強調深入貫徹落實科學發展觀，必須積極構建社會主義和諧社會。這種科學發展、構建和諧社會、促進社會公正的理念，不僅閃爍著中國傳統文化的思想光輝，而且體現了社會經濟可持續發展的內在要求；不僅再現了^類社會孜孜以求的理想境界，而且適應了我國完善社會主義市場經濟體制的客觀需要，以及生產關系反作用于生產力的客觀規律，同時也為深化會計制度改革提出了新的課題。
(二)會計準則體系國際趨同與等效的進程 會計準則國際趨同是會計國際協調的進一步深化，是經濟全球化時代資本市場發展的客觀需要，是融入全球經濟、參與國際市場競爭的必由之路。建立—套符合國際會計慣例的會計準則體系，也是獲得完全市場經濟地位的必要條件。中國的全面開放和科學發展，要求加快中國會計準則體系國際趨同的步伐。2003年，財政部完成了會計準則委員會的重大改組，由會計理論界、實務界和會計中介機構的知名專家、政府有關部門、會計職業團體和證券界的領導共20人組成了新的會計準則委員會，并建立了全新的工作機制。2004年，為了適應十六屆三中全會提出的完善社會主義市場經濟體制的需要，財政部全面啟動了完善中國會計準則體系工作。2005年初，財政部提出了在2005年底或2006年初建立起與我國社會主義市場經濟相適應的、并與國際財務報告準則充分協調的、涵蓋各類企業各類經濟業務的、可獨立實施的會計準則體系的目標。形成了對會計國際趨同的基本認識或原則，即“趨同是進步，是方向”，“趨同不等于相同”，“趨同需要—個過程”，“趨同是一種互動”，并提出了推進會計準則體系建設的基本要求，即盡力考慮國際趨同，盡力考慮中國實際，盡力推進科學民主決策，盡力追求行文和表述的中國化。(王軍，2005)2005年下半年，完成了基本準則和具體準則的征求意見稿。此后，與國際會計準則理事會(IASB)就中國會計準則與國際財務報告趨同問題進行了全面深入的研討，并達成共識。2005年中國財政部副部長、中國會計準則委員會秘書長王軍與國際會計準則理事會主席戴維·泰迪爵士簽署聯合聲明，確認中國會計準則與國際財務報告準則實現了實質性趨同。中國會計準則只在關聯方關系及其交易披露、資產減值損失轉回等極少數會計處理上與國際財務報告準則存在差異，在同一控制下的企業合并、公允價值計量、持有待售的非流動資產和終止經營、設定受益計劃、惡性通貨膨脹會計等方面，中國會計準則與國際財務報告準則規定不同但不構成差異。(劉玉廷，2007)2006年2月15日，財政部正式發布了包括l項基本準則和38項具體準則在內的企業會計準則體系，標志著我國已基本完成了企業會計準則體系的制定任務，建立起了符合國際慣例的企業會計準則體系。2006年5月12日，財政部與香港會計師公會簽署《中國會計準則委員會中國香港會計師公會聯合聲明》，確認中國內地企業會計準則和中國香港會計準則實現了實質性的趨同。在與財政部的協商過程中，國際會計準則理事會(IASB)認識到，國家控制企業應用《國際會計準則第24號——關聯方披露》(IAS24)存在相當困難。2006年7月19日，國際會計準則理事會(IASB)正式宣布將修訂《國際會計準則第24號—關聯方披露》(IAS24)。國際會計準則理事會(IASB)的這—舉動，凸顯出中國對全球會計準則的影響力，也有力地證明，會計準則國際趨同是一個互動的過程。實現與國際財務報告準則趨同之后，財政部就開始啟動與那些實施國際財務報告準則的國家和地區會計準則的等效工作，使這些國家和地區認可中國的會計準則。我國公司在這些國家或地區上市時，按照中國會計準則編制的會計報表，不需進行調整，也不需按國際財務報告準則進行全面轉換。從2005年開始，中國與歐盟、美國、日本、韓國、澳大利亞以及香港等國家或地區進行著密切的會計合作，并且進展順利。2008年4月22日，歐盟委員會發布接受中國會計準則的正式報告，歐盟委員會允許中國證券發行者在進入歐盟市場時使用中國會計準則，即不需要根據歐盟境內市場采用的國際財務報告準則調整財務報表。2008年11月14日，由歐盟成員國代表組成的歐盟證券委員會(ESC)就第三國會計準則等效問題決定：自2009年至2011年底前的過渡期內，歐盟將允許中國證券發行者在進入歐洲市場時使用中國會計準則，不需要根據歐盟境內市場采用的國際財務報告準則調整財務報表。歐盟的這一決定表明其已認可中國企業會計準則與國際財務報告準則實現了等效。中國會計準則得到歐盟認可，是會計準則等效工作的一大成果，可以降低我國企業在歐盟上市的成本，促進我國企業“走出去”，有助于推動歐盟承認中國完全市場經濟地位，推動我國與其他國家或地區會計準則等效談判的進程。30年會計準則的國際化進程與30年改革開放一樣波瀾壯闊，一樣碩果累累。與從計劃經濟體制到市場經濟體制的改革方向相一致，會計制度也是從與計劃經濟相適應的統—會計制度轉變為了與市場經濟相適應的企業會計準則；與漸近式的改革道路相一致，30年來企業會計制度的創新也經歷了—個漸進的過程；與逐步對外開放相一致，企業會計準則的建設經歷了與國際會計準則接軌、趨同和等效等幾個階段。經濟體制改革是孕育新的會計理論和制度的沃土，會計制度的創新是經濟體制改革的重要組成部分。經濟越發展，會計越重要；經濟體制改革越深入，會計制度創新越迫切。改革開放與會計準則建設都是為了適應生產力發展的客觀需要，都推動了中國社會經濟的發展，推動了中國與世界的融合。
作者簡介：
黃曉波(1967-)，男，湖北天門人，湖北大學商學院教授
向能超(1985-)，男，湖北武漢人，湖北大學商學院碩士研究生
參考文獻：
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