進入21世紀以來，會計環境發生了巨大變化，傳統會計也受到較大的沖擊，正如美國會計學家，畢馬威會計公司的合伙人Bob Elliott在1992年的《Accounting Horizons》上發表題為“The Third Wave Breaks the Shores of Accounting”一文中借用Alvin Toffler提出的“TheThirdWave(第三次浪潮)”一詞來形象地預言：“IT引起的變革浪潮正在沖撞著會計的海岸線。在20世紀70年代它徹底地沖擊了工業界，80年代它又蕩滌了服務業，90年代會計界將接受它的洗禮?！鄙踔劣袑W者對“會計的存在”提出了質疑，認為21世紀會計將會沒落。當然這是一種悲觀思想，但也使會計界不得不深思現代會計信息系統(有的稱未來會計)的發展方向問題。近年來不少學者對現代會計信息系統的發展方向提出了新觀點：網絡會計是現代會計信息系統的發展方向；數據庫會計是現代會計信息系統的發展方向：REAL會計是現代會計信息系統的發展方向；事項會計是現代會計信息系統的發展方向。本文對這四種會計模式進行比較分析，認為事項會計更能代表現代會計信息系統的發展方向。
二、事項會計：現代會計信息系統發展的思想
(一)事項會計的定義與產生 事項會計是借助事項法來重新構建會計確認、會計計量和會計報告的一種會計模式。事項法也叫“使用者需要法”，指按照具體的經濟事項來報告企業的經濟活動，這里的“事項”是指可以觀察的、也可用會計數據表現其特性的具體活動、交易和事件(葛家澍和林志軍，2001)。事項法的思想產生于20世紀60年代，其主要倡導者是美國會計學者喬治·索特(George H.Sorter)，他在1969年發表了《構建基本會計理論的“事項法”》一文，全面闡述了以事項法為基礎所形成的基本會計理論。喬治·索特將傳統會計稱為“價值法”，即會計信息主要屬于價值信息，并主要通過總括的通用報表傳遞給信息使用者。事項法認為：會計目標在于提供與各種可能決策模型相關的經濟事項，會計人員的任務只是提供有關事項的信息，而讓使用者自己選擇適用的事項；財務報告將事項展示于使用者，要求取消分配、遞延、預提、攤銷、匯總等多余的會計程序，由使用者自己進行加工、處理和分析，避免了人為因素對會計信息的影響，其可靠性高；對于同一事項，不同的使用者或同一使用者從不同角度會有不同的含義，因此同一事項可有多個計量屬性，不同的計量屬性，反映事項不同方面的特征，從而滿足不同使用者的需要；對一些暫時不影響收益和價值的事項也予以充分披露。喬治·索特通過與價值法相比較的方法，提出了事項法的基本思想。他提出的事項法主要有兩個操作規則：一是構建的資產負債表應該使事項的重構能力最大化；二是每個事項應以一種方式描述，有利于未來時間內對同一事項的預測(Sorter，1969)。值得注意的是喬治·索特提出的事項法只是倡導在財務報告中按事項列示，不是過多地去匯總，并沒有倡導交易水平細節的存儲與維護，他定義的會計事項是針對財務報告的項目(Cheryl L Dunn和William E.McCarthy，1997)。1969年的索特“事項”思想并不是現代組織經濟現象語義模型的藍圖(McCarthy，1997)，但開啟了會計研究人員利用計算機網絡技術重構會計信息系統的大門。
(二)事項會計的特征與意義 不少文章研究的事項會計已超出原有索特的事項法概念，是針對整個會計信息系統而言的。事項會計與傳統會計相對應，是研究在事項法下的會計確認、會計計量、會計記錄與會計報告等問題，即一項交易或事項的數據應否進人事項會計信息系統；進入事項會計信息系統的數據應在何種屬性下計量；進人事項會計信息系統的數據應在哪一事項下記錄；所記錄和計量的數據如何形成包括事項會計報告在內的所有視圖。經過發展的事項會計強調的是以事項為基礎，收集細節信息，供使用者決策，事項是信息的載體，使用者自己處理信息，事項會計是對傳統會計模式的徹底變革，它為現代會計信息系統的發展提供了思想。按照事項會計思想來架構現代會計信息系統，它將產生以下意義：(1)真正實現決策有用觀和受托責任觀的統一。因為事項會計的信息完全由信息使用者根據系統數據自己分類、匯總和處理；正如美國證券交易委員會Wallman先生所說，未來主要通過計算機終端，把會計信息傳遞給信息使用者，同時認為傳統的會計分類與匯總浪費人力、物力和時間，今后會計信息使用者有處理分散的電子數據的設備和能力，他們所需要的可能不再是加工后的會計信息，因此組織只要將原始數據傳輸給會計信息使用者而無須加工。(2)數據存儲冗余小，從而降低了數據的不一致性、重復存儲性。因為事項會計在采集數據時，強調數據的原始性和同源分流性。(3)實現決策者從被動接受財務報告到主動篩選信息的轉化。在工業經濟會計模式下，企業的每一項經濟業務都按照“憑證——賬薄——報表”這種順序進行會計處理，我們把這種會計處理程序稱為順序化會計處理程序。順序化程序采用單一計價模式和單一信息報告模式，提供使用者共同需要的信息，即主要信息、通用信息。在知識經濟時代，人們的信息要求呈現多樣化，會計信息處理方式應及時改進，如采用事件驅動方式(Event driven)，把信息使用者所需要的信息，按使用動機不同劃分為若干種事件，為每一種事件設計一個“過程處理程序”模型，當決策者需要某種信息時，根據不同事件驅動相應的“過程處理程序”，從而提供相應信息。(4)實現集成信息處理和實時控制。事項會計是基于網絡環境，借助先進的技術來消除業務過程處理的延遲，有力地保證了數據處理的實時控制。(5)與現代管理相適應。事項會計面向過程的體系結構與傳統的面向順序化的體系結構相比，更能迎合了現代的管理思想?，F代管理注重協同效應、供應鏈、個性和靈敏管理，這些都需要較高的信息含量，同時不同的管理者對信息的理解可能是不同的，因此原有那種“傻瓜式”管理模式在知識經濟時代已顯得力不從心?，F代管理所需的信息量與傳統會計所提供的信息量也已是格格不入。一種新的思維模式——事項會計，正好為現代管理提供所需的信息量。
三、網絡會計：現代會計信息系統發展的形式
(一)互聯網網絡會計的產生 以互聯網為核心驅動力的知識經濟，正在全球蔓延。網絡對國家、企業、個人在新世紀的競爭中將帶來重大影響，因為互聯網正成為一種文化，改變著我們的工作與生活，改變著延續上百年的商業運作方式。互聯網的飛速發展并不在于它本身給社會帶來了多少有形的財富和利潤，而在于它營造了一個新的社會形態，為所有國家、企業、個人提高經濟創造力提供 了平臺，使整個社會能實現財富的迅速增長。自從美國三家銀行1996年聯合在Internet：成立全球第一家網絡銀行——安全第一網絡銀行(Security First Networ kBank)以來，全球網絡銀行發展迅猛，網絡銀行業務更是日新月異。在我國，中國銀行于1998年完成的第一筆網上交易，開創了我國網絡銀行業務的先河。目前，各大銀行都開通網絡銀行。網絡銀行的方興未艾，可以說給我們會計人一種啟示，現代會計信息系統只有借助網絡才能實現。我們不難理解，財務部門是會計信息的生產部門和傳播部門，政府、投資者、債權人、管理當局等是會計信息的使用者，網絡的發展無疑將給會計信息的生產、傳播、使用方式帶來革命性變化，網絡會計將是現代會計信息系統的發展趨勢。
(二)網絡會計的定義 我們通常所說的網絡會計和網絡財務總體上講是一個含義，是基于Internet／Intranet技術，以財務管理為核心，業務管理與財務管理一體化，支持電子商務，能夠實現各種遠程操作(如遠程記賬、遠程報表、遠程查賬、遠程審計、遠程監控等)和事中動態會計核算與在線財務管理，能夠處理電子單據和進行電子貨幣結算的一種全新的財務管理模式，是電子商務的重要組成部分(姜靈敏，2002)。網絡會計的“網絡”不是企業傳統自成體系的局域網或廣域網，不是單純的Internet，而是Internet／Inttranet相互協同形成的開放式網絡。同時網絡會計并非單純的會計系統，而是企業級的財務應用，基于財務管理，支持電子商務。網絡會計強調的是通過Internet／Intranet平臺，改變傳統會計的信息采集、傳播、使用的形式，它并沒有強調改變傳統會計模式的實質，它為現代會計信息系統模式提供的只是一種形式。
四、數據庫會計：現代會計信息系統發展的手段
(一)數據庫會計模型的建立 數據庫會計理論模型可以追溯到1939年，由戈茨(Goetz)提出。戈茨批評傳統會計在支持管理功能上的無能性，他認為如果不能充分理解被決策事項的本質，會計就不能有效地選擇、分類或計量經濟現象，同時如果使用者不能充分理解提供信息的方法，他們就不能利用好信息。另外，戈茨還認為，會計應該按多重屬性計量，只有這樣才能適應不同的目的。戈茨提出該系統旨在保存最原始狀態的數據(歷史記錄)，以便數據可以按照最切合每一個用戶需求的形式進行組織。戈茨基于保存最原始狀態數據(歷史記錄)的思想與現代計算機數據庫，特別是語義化的數據庫極為趨同。20世紀60年代末數據庫系統產生后，許多學者，包括(Colantoni)、利伯曼(Liebarman)、溫斯頓(Whillston)、哈瑟曼(Haseman)、韋伯(Weber)、麥卡錫(McCarthy)等人，嘗試將數據庫技術應用于該理論模型，建立儲存強大、分解的、多計量屬性數據的會計信息系統。
(二)數據庫會計的發展 在數據庫會計研究中，colantoni和Whinston等(1971)率先嘗試將會計系統與數據庫技術聯系起來，建立更為儲存強大的非匯總(Disaggregate)和多計量屬性(Muhidimensional)的會計信息系統。Colantom等(1971)描述了可以將每個事項用貨幣與非貨幣特征進行編碼的技術，用樹形(層次)數據結構圖將通用會計科目表與已編碼事項類型對應列示，并強調對數據進行管理必須引進一種數據管理語言。提出層次數據庫會計模式的還有Liebarman和Whinston(1975)、Haseman和Whinston(1976)。Liebarman和Whinston(1975)引入了70年代初期先進的數據庫技術，提出了基于事項的會計信息系統邏輯框架，并描述了系統實施途徑。Haseman和wllinslon(1976)描述了在數據庫中將非結構化的數據文件轉化為邏輯數據庫的過程。Everest和Weber(1977)將Codd(1970，1972)提出的關系數據庫模型的概念用于會計領域，為了對管理會計與財務會計導出關系模型，他們采用了傳統會計體系結構，并用結構化分解法分解這一結構，形成數據庫的概念模式。遺憾的是，在建立數據模型時，雖然提出基于事項的會計信息系統，但仍主要按傳統會計模式的數據邏輯模型組織數據，利用數據庫技術對數據進行更多的分類操作；只描述與復式記賬會計體系有關的數據，未能用先進的數據結構描述會計處理的對象本身，以便系統能產生更多的視圖。綜上所述，數據庫會計強調的是以數據庫來存儲信息，但必須依靠事項會計的思想，才能發揮其應有的效應，為實現代會計模式提供一種強有力的手段。
五、REAL會計：現代會計信息系統發展的方法
(一)REA會計模型的創立1982年美國密歇根州立大學會計系教授麥卡錫(McCarthy)在《會計評論》上發表了題為《PLEA會計模型：共享數據環境中的會計系統的一般框架》的論文，其將E-R(Entity-Relationship)方法用于數據建模的基礎上，在大型組織環境中探討了有關數據庫設計的問題，創立了REA會計模型，標志著現代會計信息系統模式的開始。REA表示資源(Resources)、事件(Events)、參與者(Agents)，后來加入了地點(Location)，變成TREAL模型。在模型實體之間存在四類關系：(1)事件／資源關系，稱為存量，流動關系(stock-flow)，其中資源為存量；事件為流動，包括流入和流出，用于表示那些增加或減少資源的事件。(2)事件／事件關系，稱為二元關系(duality)，指組成一個業務循環導致兩組資源增減的兩組事件之間的關系，一組事件導致一組資源流入，另一組事件導致另一組資源流出，流入的資源與流出的資源總是相互聯系，如銷售與收款循環中，銷售事件引起存貨減少，而收款事件則引起現金增加，減少的存貨與增加的現金相聯系，銷售事件與收款事件的關系就是二元關系。(3)事件／參與者關系，稱為控制關系，控制關系是內部參與者、外部參與者和事件之間的三重關系。為了便于理解和應用模型，這種三重關系經常會被細分為兩個二重關系：即事件偽部參與者關系與事件／外部參與者關系。(4)內部參與者／內部參與者關系，稱為責任關系，描述上級對下級進行控制和負有責任的關系。
(二)REAL會計特征與意義 REAL會計是以業務流程重組為基礎或前提的事件驅動處理模式，它采集業務事件(如采購訂貨、驗收材料、支付貨款)，以及事件涉及的資源(如材料、現金)、參與者(如公司職員、供應商、銀行)、發生時間和地點等原始的未經處理的詳細數據，存放于包含事件表、資源表、參與者表和地點表的集成數據庫中，通過報告工具生成用戶所需的視圖，包括財務信息和非財務信息，輸出可以是固定格式的，也可以由用戶自己定義。系統中可以不再有日記賬、分類賬、會計科目、分錄等元素。隨著數據庫網絡技術的發展，尤其是20世紀90年代REAL模式在美國學術界、實務界受到相當關注。Denna和Jasperson(1994)對捕魚、鋼鐵和石油生產過程用REAL建模；Geers和McCarthy(1997)把REAL應用于供應鏈和工作流任務數據建模也獲得成功；1994年IBM公司用REAL原理開發了IBM3：資系統；普華永道會計師事務所1997年對REAL模式作一定折中后建立了在大型數據庫中迅速獲取數據的Geneva系統(李清2006)。REAL的核心是集成，即集成業務處理、信息處理、實時控制和管理決策。它不僅僅局限于財務管理，而是面向整個企業管理，從詳細記錄最原始經濟業務事件的屬性或語義表述于數據庫中開始，而不是從記錄經過人為加工后的會計分錄開始，其基本元素不再是科目、分錄、賬簿。充分利用信息技術并克服了電算化會計信息系統的弊端。REAL會計強調的是通過資源(Resources)、事件(Events)、參與者(Agents)、地點(Location)來為會計信息收集而建模，它只是一種實現會計模式的方法，如與事項會計結合，將如虎添翼。
六、結論
事項會計、網絡會計、數據庫會計、REAI會計都是現代會計信息系統發展的方向。不過它們的側重點不同，事項會計強調的是以事項為基礎，收集細節信息，供使用者決策模型所需，事項是信息的載體，事項會計為現代會計信息系統提供了一種思想；網絡會計強調的是通過Internet／Intranet平臺，改變傳統會計的信息采集、傳播、使用的形式，它并沒有強調改變傳統會計模式的實質，為現代會計信息系統模式提供的只是一種形式；數據庫會計強調的是以數據倉庫來存儲信息，必須依靠事項會計的思想，才能發揮其應有的效應，它只是為實現會計模式提供一種手段；REAL會計強調的是通過資源(Resources)、事件(Events)、參與者(Agents)、地點(Location)來為會計信息收集而建模，它只是一種實現會計模式的方法。它們的關系如(圖1)。事項會計、網絡會 計、數據庫會計、REAL會計并不是孤立的，它們之間存在相互依存關系，網絡會計、數據庫會計、REAL會計必須建章在事項會計基礎上，才能發揮巨大效應，事項會計只有建立在網絡會計、數據庫會計、REAL會計基礎上，才能真正實現。依此類推，網絡會計、數據庫會計、REAL會計之間也是如此?？偟膩碚f，現代會計信息系統必須對傳統會計進行徹底改變，思想是核心，形式是基礎，方法與手段是條件，所以以事項思想為核心的會計信息系統更能代表現代會計信息系統的發展方向。
