會計是一個以提供財務信息為主的經濟信息系統,整個系統的運行必須服從系統的目標,再按目標展示會計理論體系的研究,因此會計目標成為會計理論研究的邏輯起點,是連接會計理論與實務的橋梁,是會計理論結構的最高層次,對會計系統運行起導向作用。
1 我國會計目標所處的經濟環境
1.1 我國現階段實行的社會主義市場經濟是不發達的市場經濟,是在生產力水平不高的物質條件下建立社會主義市場經濟體制的。它的表現形式為:與公有制為主體、多種所有制經濟共同發展的經濟制度相適應,我國會計主體的核心和中心是國有企業;與不完善、不發達的市場經濟體制相適應,政府參與經濟建設的職能只會加強,不會削弱,因此,會計還會應面向政府的宏觀決策。
1.2 我國的資本證券市場還不夠成熟、不夠規范,市場結構單一、層次少、投資品種不足,我國企業籌措資金仍以銀行體系的間接融資為主,投資者相對集中單一;由國有企業改組而成的有限責任公司多數是國家投資,其他投資主體較少、投資比例較低;我國的上市公司只占大中型企業總數的極少部分。因此大部分上市公司中國家投資仍占控股地位。由上看出我國企業籌措資金直接融資比例偏低,較少依賴資本市場,資源的所有者與經營者的關系比較直接。
1.3 我國正在建立社會主義市場經濟體制,以市場作為基礎性調節手段,同時注重國家的宏觀調控。多年的高速發展,使我國經濟發展水平有了顯著提高,經濟業務日趨復雜,企業利害關系方范圍日趨廣泛,使會計信息使用者的范圍不斷拓寬。隨著我國社會主義市場經濟體制改革的深入發展,股份制改革不斷深化,現代企業制度建立不斷推進,證券市場已得到了迅速發展,我國已初步具備了會計目標定性為“決策有用性”的條件。
首先,“決策有用性”的觀念,是現代企業制度的產物,其外在經濟環境是以現代經濟為依托。而當前我國經濟體制改革的目標就是要建立社會主義市場經濟體制,在市場經濟體制中,堅持以市場調節為主,政府宏觀調控為輔。尤其是我國社會主義市場經濟體制改革的重中之重——國有企業改革,更是明確提出了實行股份制改革,建立現代企業制度的目標。既然已經明確我國的社會主義經濟體制改革的方向,采用決策有用學派的會計目標觀點將是趨勢。
其次,在我國上市公司中,國有控股企業占相對多數,而在這些國有上市公司中存在著“股東缺位”的問題。國有上市公司中國有股份占很大比重,國家對其具有控股權,而在現實經濟生活中,國有股東的職能大多是由政府代表國家和人民行使的。政府官員作為國有股東代表擁有的權利與責任是不對等的。由于缺乏相應的激勵因素,他們往往怠慢行使監督職能,缺乏追求國有企業價值最大化的動力。在這種情況下,如果一直沿用受托責任學派的觀點,將我國會計目標定位于受托人向委托人即國家報告受托經營情況,那么在很大程度上可以說是在向一些與其切身利益沒有直接關系的政府官員匯報,不能形成真正意義上的受托責任學派所描述的委托方和受托方之間的權責關系,無法增強國有上市公司的活力,不利于現代企業制度在我國的建立。
第三、從某種程度上講,“受托責任觀”其實是包括在“決策有用性”的觀點中的。凡是需要財務報告的無非是要利用財務報告所能提供的信息作出投資、信貸及改變供銷關系或其他合作的決策,其中包括企業的現有或預期的所有者、投資者。所有者委托管理者管理企業,賦予相應的經管責任,這種經管責任主要是以會計數據、指標的形式來要求的。經管責任的履行也主要是通過會計提供的信息來考察分析的。一旦履行情況清楚了,所有者即可以作出繼續委托或改變委托,以至停止投資的決策。因此決策有用學派認定的會計目標含義更廣,實際上已包容了受托責任學派所認定的會計目標,只不過是在不同的時期和會計環境下,受托責任的重點有所不同而已。
2 我國會計目標定位的現實選擇
最早將會計目標作為直接研究對象的是美國會計學家斯朵伯斯,迄今為止,西方會計學界關于會計目標的研究形成了如上所述的受托責任觀和決策有用觀兩個主要流派。我國的會計研究主要是以西方的這兩種觀點為主。但是關于我國會計應確立何種目標卻存在諸多的長時間的爭論,歸納起來有以下幾種代表性觀點:
2.1 一元論 一元論包括受托責任觀、決策有用觀兩種觀點的會計目標。第一種觀點認為應采用受托責任觀,其理由是我國在較長一段時間內資本市場不會在企業的籌資上發揮主導作用,企業大量資本的獲得仍然來自直接投資——受托責任關系將以國家與企業經營者為主,委托人與受托人直接接軌。因此,會計的目標應以委托人為服務對象,向他們報告受托人責任的履行情況。第二種觀點認為應采用決策有用觀作為現階段我國的會計目標,理由是決策有用觀的會計目標就是為各種信息使用人提供對決策有用的信息,各種信息使用人包括以投資人、經營管理者、債權人為主的使用人及社會公眾,這不僅符合我國當前情況,更符合即將到來的知識經濟時代的會計發展趨勢。不同的信息決策人有不同的決策內容。以上兩種觀點分別主張以西方會計目標兩個主要流派中的一種作為我國的會計目標,其目標是單一的,因此我們可以稱之為一元論觀點。 2.2 二元論 二元論融合了一元論中的兩種觀點,是對一元論的一種綜合折衷。即主張會計目標以受托責任觀與決策有用觀并行,他們的理由是:我國近二十多年來的發展,資本市場有了長足的發展,但仍處在初級階段,資本市場所吸納的資本數量相對社會的資本總量較小,會計信息使用者群體與資本市場發達國家有顯著區別。在我國目前條件下,會計信息使用者群體可按與資本市場的關系劃分為兩大部分:即上市公司會計信息使用者群體和非上市公司會計信息使用者群體。這些群體對會計信息的需求各有其特點,因此會計目標定位為決策有用觀和受托責任觀并不矛盾,是并行的。
2.3 階段論 另外還有一種觀點是對一元論與二元論的綜合,我們可以稱之為階段論,這種觀點認為我國會計目標的確定,在社會主義市場經濟初期適用受托責任觀,市場經濟發展到一定程度以后則要將受托責任觀和決策有用觀并行,而到了社會主義市場經濟高度發達的階段,會計目標的重點應是決策有用觀。
2.4 現實選擇 綜上所述,會計目標總是要與社會經濟環境對它的要求相適應的,會計環境不同,為滿足會計環境而制定的會計目標就會有所差異。隨著經濟全球化步伐的不斷加快,我國將不斷兌現各項入世承諾,會計目標的選擇應兼顧現實性與前瞻性,才能保證其具有相對穩定性,發揮其應有的作用。所以與這些環境相適應,我國會計目標應定位為:現階段應采用受托責任觀,但最終目標應該是決策有用觀。該目標的提法是符合我國會計發展所處經濟環境的。將決策有用觀作為最終會計目標,具有獨特的優越性,即這種觀點有利于改變“強經營者,弱所有者”的狀況;有利于會計把企業責任與社會責任結合起來;有利于提高會計信息的質量;有利于規范和發展資本市場,促進社會資本的流動性和社會資源的有效利用。
參考文獻:
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