摘要：會計信息是企業各方利益相關者進行經濟決策的重要依據。目前我國證券市場存在上市公司會計信息失真問題，上市公司會計信息失真將導致決策者在做出相關決策時判斷錯誤，從而進一步影響上市公司的利益，破壞整個社會經濟秩序。文章分析和探討上市公司存在會計信息失真現象的原因，結合相關的理論和實際情況，提出治理上市公司會計信息失真的幾點對策和建議，主要從4個方面分析，完善上市公司治理結構，建立健全民事賠償制度，進一步提高會計人員素質，健全和完善三位一體的監督體系。
關鍵詞：上市公司；會計信息失真；原因；對策
一、會計信息失真的含義及表現
會計信息失真是指會計報表所提供的會計信息沒有真實反映會計主體的財務狀況和經營成果，從而給信息使用者提供了虛假情況，給決策者制定相關決策帶來了不利影響的一種現象。
一些上市公司為了粉飾業績，利用控股股東和非控股子公司虛增銷售，利用關聯交易調節利潤，利用資產評估消除潛在虧損，利用虛擬資產調節利潤，利用會計政策的漏洞造假，利用資產減值準備金的提取和沖回控制當期收益。同時一些會計師事務所內部控制薄弱，甚至故意出具虛假的審計報告。
以上分析看出，上市公司會計信息質量令人擔憂，破壞了市場經濟秩序，破壞了上市公司的聲譽，阻礙了證券市場的有序發展，侵害了會計資料使用者的利益，增添了社會不安定因素，動搖了整個社會的信用基礎，構成經濟生活中的隱患。隨著新會計準則的頒布實施，隨著證券市場的完善和發展，上市公司會計信息失真的問題必將得到進一步的解決。
二、上市公司會計信息失真的原因分析
從全社會看，上市公司會計信息失真產生的原因既有宏觀因素，也有微觀因素。宏觀因素主要表現在我國大部分上市公司是由國有企業改制而來，對其進行宏觀調控與管理的職能部門既多又亂，造成了監管不到位的現象。微觀因素主要表現在市場運行過程中，公司管理者人為干擾會計信息的真實性。
（一）公司治理結構不合理是上市公司會計信息失真的根本原因
在我國現有的上市公司中，大多數是由國有企業改制而成，由于改制不徹底，不少上市公司至今也未能建立起有效的內部制約機制，致使公司治理結構不合理。現代公司制度的基本特征是所有權與經營權的分離，從而產生了多層次的委托代理關系，這種特定的委托代理關系及產權主體的缺位，形成了公司內部人掌握較大的控制權，有些管理者為了個人利益從中牟取私利，給公司帶來損失，欺騙投資者。
在這樣的公司治理結構下，公司會計行為的價值取向直接受制于經營者的個人利益偏好，會計不再是為投資者、債權人等提供公司客觀財務狀況和經營成果的信息系統，而是為經營者直接操縱和反映其意圖的工具。因此會計信息失真的真正原因不是會計人員，也不是某一個具體監管部門所能防范的，而是現有的公司治理結構中少數不合理、不規范的治理結構造成的。
（二）利益驅動是導致上市公司會計信息失真的主要原因
1、《首次公司發行股票并上市管理辦法》中第33條：“發行人應當符合的條件：（1）最近3個會計年度凈利潤均為正數且累計超過人民幣3000萬元，凈利潤以扣除非經常性損益前后較低者為計算依據……”該條例明確指出，企業要獲得上市資格必須在上市前3年連續盈利。一些未上市的公司為了爭取上市連續舞弊，提供虛假會計信息，制造出連續3年盈利的假象。
2、準予上市的公司為了滿足增發新股或者配股的條件，提高股票的價格，達到從資本市場上撈到更多資金的目的，制造虛假會計信息，虛增利潤，不惜多交稅，以證明其盈利能力，欺騙投資者。
3、《中華人民共和國證券法》第56條規定：“上市公司最近3年連續虧損，在最后一個年度內未能恢復盈利的，由證券交易所決定終止其股票上市交易。”為免于被終止其股票上市交易，上市公司管理層就會操縱會計利潤，隨意夸大或者縮小客觀事實，編制虛假會計報表。
（三）低廉的違規成本是上市公司會計信息失真的另一個深層次原因
一方面，被查處的機會很小。由于監督體系不夠完善，監督手段落后，監督人員不足。有些單位和人員作為執法者不認真執法，反而與上市公司串通一氣，合作舞弊，使造假信息更具有隱蔽性，增加了查處的難度。
另一方面，即使被查處出來，其所受的處罰力度也不夠大，使上市公司的違規成本相對低廉。《中華人民共和國證券法（2005-10-28修訂）》第193條：“發行人、上市公司或者其他信息披露義務人未按照規定披露信息，或者所披露的信息有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏的，責令改正，給予警告，并處以30萬元以上60萬元以下的罰款。對直接負責的主管人員和其他直接責任人員給予警告，并處以3萬元以上30萬元以下的罰款。”現行法律制度下，公司管理當局提供虛假會計信息的法律責任幾乎為零，不必為上市公司上市后利潤的下降承擔任何法律責任。對于那些追究了法律責任的，也只是限于追究其刑事責任，目前幾乎沒有一個公司因制造虛假財務會計報告或者出具虛假審計報告給財務信息使用者造成損失而真正承擔民事賠償責任的案例，使得保護投資者利益成為紙上談兵。我國證監會對上市公司的處罰主要為罰款和要求撤換公司的主要管理人員，宣布其為資本市場禁入者，但這些并未使他們受到實際的處罰。輕微的處罰較之造假帶來的巨額收益是微不足道的，這無疑助長了上市公司會計失真現象的滋生和蔓延。
（四）部分會計人員的綜合素質不高是上市公司會計信息失真的主觀原因
會計隊伍中存在會計人員知識結構、專業能力較低的現象，會計人員對《企業會計準則》的掌握、運用水平差異較大。新準則對會計人員的專業判斷能力要求很高，會計人員需要深入了解業務背景，剖析相關合同協議的條款。同時，會計人員繼續教育的培訓內容、對象和形式缺乏針對性、適應性和靈活性，不符合知識更新的要求，繼續教育流于形式，不見成效。因而，會計人員業務素質不高，在實際操作中，必然會導致對會計核算原則、方法把握不準，理解不透徹，會計處理不規范，從而導致上市公司會計信息失真。
《會計法》頒布實施以來，會計隊伍整體素質有明顯提高，但仍存在部分會計人員職業道德修養不高。一般來說，會計人員的職業道德素質跟會計信息質量成正比。在現實中，部分會計人員法制觀念淡薄，忽視會計職業道德，違背職業操守，在利益的驅動下，偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報告，向會計信息使用者披露不真實信息，誤導決策者制定相關決策。
（五）監督體系不完善是上市公司會計信息失真的重要原因
2000年7月1日起施行的《中華人民共和國會計法》第5章第27條、第31條、第32條規定將會計監督作為一項重要的內容加以規范，構筑了符合社會主義市場經濟要求的公司內部的會計監督、社會審計監督和政府部門監督的三位一體的會計監督體系。
1、公司的內部監督是對經濟監督的再監督，有利于公司改善經營管理，提高經濟效益，強調經營者的管理行為與法律法規保持一致，強調會計信息的真實性。但是，我國的公司內部監督帶有行政命令色彩，未受到公司的重視，內部監督人員素質普遍較低，很難發揮作用。同時，公司內部的會計監督由于受制于公司經營者，缺乏獨立性，使得會計監督難有成效。
2、我國中介機構發展迅速，注冊會計師作為社會審計監督的主力軍，承擔的審計任務越來越重。現行體制下社會審計委托關系存在著實質性缺陷，經營管理者既是被審計人又是審計委托人的雙重身份，使審計監督工作難以保持其公正性和獨立性。我國上市公司都聘請注冊會計師對其財務進行審計，重大關聯交易以及資產重組等也都聘請獨立顧問出具報告，但是更多的是出于法定要求，而不是意識到這樣做的必要性。在某種程度上，我國的注冊會計師審計的社會獨立性不強，而且其經營收入是來自于被審計的上市公司。上市公司為了達到某種目的，兩者之間就有可能達成某種默契。
3、政府部門監督包括財政、稅務、審計、證監會等部門的監督，這些部門的監督仍然存在大量交叉，不能實現信息共享，導致監督成本很高，監督效益卻相對低。這些部門都各自從某一方面制定各項法規與制度對上市公司進行監管，這些法規與制度有許多是相互矛盾或口徑不一。這樣，對上市公司的監管力度和行使法律的效力就大打折扣。同時，任何一個監管部門都不具備絕對權威性，由于會計監督體系的不完善，客觀上助長了上市公司會計造假行為。
三、治理上市公司會計信息失真的對策
通過上述分析可以看到，由于利益驅動、違規成本低廉、部分會計人員綜合素質不高、監督體系不完善，加上法制不健全，造成了我國上市公司會計信息失真問題十分嚴重，因此必須從以下幾個方面對此進行綜合治理。
（一）完善上市公司內部治理結構
1、優化公司股權結構。股權結構實質上是公司控制權在不同投資者間的分配過程，過分集中或分散的股權結構都會導致公司治理績效的降低。要解決“一股獨大”的現象，應尋求國有股減持或退出機制，促進上市公司股權多元，優化股權結構，建立規范的公司治理結構。將國有股上市公司的大股東地位讓給社會公眾或者企業法人，真正建立起股東大會、董事會、監事會、經理層等，使之相互制衡，形成激勵與約束相結合的規范運作的良性系統，從而構成對會計信息質量具有較強需求壓力的內在約束機制。
2、改善董事會結構，引進獨立董事制度。公司董事會作為公司的最高決策機構，保證公司的會計信息披露真實、客觀，并建立有效的內部控制機制，保證管理當局的經營效率，監督、評估和審核其經營績效，而不應為了少數控股股東和董事會成員的利益，歪曲、虛報會計信息。要加強董事會制度的建設，明確董事會的職責，還要加強董事會本身的管理機制建設。同時，引進完善的獨立董事制度，可以加強對上市公司的外部監督，并使董事會這一內部機構適當的外部化，從而形成一定的監督制約力量，加強對公司經營活動的監督，保證公司會計信息的質量。
3、建立科學的約束激勵機制。一方面，完善上市公司經理層的運作機制，取消經理人員的行政任命制度，加強對經營者的制衡約束。另一方面，客觀、合理、公正的評價經營者的努力程度和經營成果，繼續探索報酬與公司長期業績相對稱的激勵機制。目前，我國有少數上市公司實施股票期權為主的激勵機制，至今為止，它是緩解代理問題的創新之一，但由于證券市場的有效性、法律環境等存在諸多限制因素，這些做法還不夠成熟。因此，在實施時，必須充分考慮我國現實條件的制約以及股票市場效率問題，建立更有效的激勵機制，以增強經營者對股東的責任心，減少經營者的逆向選擇和道德風險，提高會計信息的公允性。
（二）加大處罰力度，建立健全民事賠償制度
為了提高會計信息質量，國家相關部門先后制定頒布了如《會計法》、《企業財務會計報告條例》、《企業會計準則》、《股份有限公司會計制度》、《會計基礎工作規范》、《上市公司財務報表披露細則》等數十項相關的法規和制度，2006年財政部頒布了1個基本準則和38個具體會計準則， 2007年1月1日起在所有上市公司執行新的會計準則。現有的法規和制度已經基本完善，關鍵是如何貫徹執行。因此，要加大法規和制度執行情況的檢查力度，加大對造假者的處罰力度，使其造假的預期成本大于造假的收益。對于提供虛假會計信息給投資者、債權人等使用者造成決策失誤并造成損失的，應承擔民事賠償責任，情節嚴重的還要追究刑事責任。目前廣大投資者通過司法渠道來維護自身權益仍面臨許多障礙，我國的民事賠償機制仍需在立法、司法等方面有新的突破，在立法上有必要對一系列問題重新審視，在司法上更需盡快受理、審結多個案例以引導投資者，最終形成完備、具體、可操作性強的民事賠償制度。既要完善上市公司經理人員對股東的民事賠償制度，也要完善注冊會計師對投資者的民事賠償制度。
（三）進一步提高會計人員的素質
會計人員是經濟信息的加工者，其素質高低將直接影響到會計信息質量的高低。因此，對會計人員有以下幾點要求：
1、嚴格執行《會計從業資格管理辦法》，把好會計人員的“進門關”，在堅持目前專業資格“考評”制度的基礎上，應切實提高會計執業準入的門檻，使一批具備較高政治素質、較強業務技能和工作能力的優秀年輕骨干充實到會計隊伍中來，自覺抵制和監督會計失信行為，保證會計信息質量。
2、加強會計人員的職業道德建設，使會計人員能夠愛崗敬業、誠實守信、廉潔自律、客觀公正、堅持原則、提高技能、參與管理和強化服務，確保會計信息客觀真實。
3、加強會計人員繼續教育制度，及時學習和掌握國家相關會計新準則、新規定，提倡會計人員終身受教育的觀念，切實幫助他們提高素質、積累經驗、更新知識。在加強會計人員的會計法律法規教育過程中，一定要充分調動會計人員的學習積極性，讓會計人員主動學習，而不是被動學習。
（四）健全和完善三位一體的監督體系
1、加強上市公司的內部監督。公司的內部控制是通過管理過程的大量制度及活動來實現的，為了確保公司內部會計控制制度切實執行并取得良好效果，公司必須對內部控制進行監督。公司可以設置內部審計或建立內部控制的自我評估系統，有效地對公司內部會計控制的執行情況進行檢查和評估，及時發現內部控制中的漏洞和隱患，并針對出現的問題及時修正并改進，做到有章可循、違章必究；同時可以監督和約束董事會、經營者的經濟行為，協調各管理機構之間的相互關系，保障公司內部權力制衡機制有序運行，發揮內部審計的監督作用；建立不相容職務相分離制度，合理設置會計及相關工作崗位，明確各自的職責權限，加強對關鍵崗位管理人員的控制監督，建立關鍵崗位人員定期輪崗和稽查制度，以保證會計信息質量的真實。
2、加強社會中介機構監督。目前，我國的會計師事務所等中介機構有部分存在責任心不強、風險意識淡薄、職業工作粗糙等問題。為了保證中介機構對上市公司的監督質量，一方面，作為中介機構的監督管理部門要負起約束中介機構行為的責任，一旦中介機構在履行自身職能時出現有違職業道德或者失職行為的，作為管理部門要依法處理；監管部門對會計信息的披露進行再監督，對公司的會計信息進行抽查復審，對于發現的違規問題，應對有關上市公司和注冊會計師及其所屬會計師事務所進行嚴厲懲罰，這樣可促進注冊會計師提高職業水平，增強審計責任意識。另一方面，會計師事務所等中介機構自身要本著對廣大投資者負責的態度，不斷提高自己的職業道德素質和職業水平，真正做到獨立審計、綠色審計。建議注冊會計師全行業開展警示教育和職業道德教育，加大監管力度，完善審計準則和各項法規制度，建立多方位預警系統，理順會計師事務所組織形式和管理體制。上市公司審計費用與注冊會計師審計業務收入脫鉤，按上市公司經營規模等因素，由監管部門按年度收取審計費用。
3、需要加強政府部門監督。對會計信息質量進行驗證、檢查、監督是國際通行的做法，各級財政、稅務、審計、證監會及主管部門等要依法對上市公司加強財務檢查和審計監督，對查出的問題必須予以行政處分，直至追究刑事責任。各監管部門要合理分工、各司其職，認真搞好各部門之間的協調配合，處理好監督檢查的交叉、重復和執法疏漏的矛盾，同時加大政府對上市公司會計監管的力度。這樣能有效地解決多個職能部門對上市公司會計監管存在交叉性、監督效益相對不高的現象，能真正體現政府對上市公司監管的權威性，進一步完善法律、法規制度體系。
四、結束語
上市公司會計信息失真的原因是多方面，可以從不同角度去分析，本文從上市公司治理結構不合理、利益驅動、違規成本低廉、部分會計人員綜合素質不高以及監督體系不完善等5個方面分析會計信息失真的原因，針對以上原因的分析，提出幾項治理對策。總之，上市公司會計信息失真的治理工作是一項系統性的工程，需各相關部門相互協調，上市公司真實、完整、及時地披露會計信息，有利于決策者進行相關決策時做出正確的判斷，有利于維護上市公司的利益和維持整個證券市場運行秩序。
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