新中國建立五十年來，我國的經(jīng)濟體制實現(xiàn)了由高度集中的計劃經(jīng)濟向有計劃的商品經(jīng)濟的轉(zhuǎn)變，而后又實現(xiàn)了向社會主義市場經(jīng)濟的轉(zhuǎn)變。隨著這兩次經(jīng)濟體制的重大變革，我國在經(jīng)濟建設(shè)方面取得了舉世矚目的成就，我國的會計改革，特別是企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)也取得了歷史性發(fā)展。本文擬就我國五十年來的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)進行評述，并就如何發(fā)展現(xiàn)行企業(yè)會計規(guī)范提出我們的意見。
一、1949—1978年：高度集中的計劃經(jīng)濟體制下的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)
新中國成立后，我國開始逐步實行以生產(chǎn)資料公有制為基礎(chǔ)的高度集中的計劃經(jīng)濟體制。為了加強中央對全國經(jīng)濟的調(diào)控，新中國在會計建設(shè)方面的第一個重大舉措便是著手建立統(tǒng)一會計制度。1950年7月1日，新中國的第一個統(tǒng)一會計制度《中央重工業(yè)部所屬企業(yè)及經(jīng)濟機構(gòu)統(tǒng)一會計制度》開始施行①，而后，輕工業(yè)部、紡織工業(yè)部、燃料工業(yè)部。鐵道部、交通部、郵電部、貿(mào)易部、農(nóng)業(yè)部、衛(wèi)生部、中國人民銀行、中央合作事業(yè)管理局和出版總署等部門的統(tǒng)一會計制度也陸續(xù)頒布施行。統(tǒng)一會計制度是一項重要的會計規(guī)范建設(shè)成果，它在中國會計規(guī)范建設(shè)史上占有重要的歷史地位。首先，統(tǒng)一會計制度能在如此之短的時間內(nèi)完成制定和審批工作并予以頒布施行，本身就是一項了不起的成果，它為新中國整頓會計工作、建立會計工作秩序提供了依據(jù)；其次，統(tǒng)一會計制度一直是我國解放后五十年來會計規(guī)范建設(shè)的基礎(chǔ)，如它規(guī)定的會計主體假設(shè)。會計分期假設(shè)、貨幣計量假設(shè)、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、歷史成本原則、從憑證到賬簿再到會計報告的會計工作流程等一直沿用至今，統(tǒng)一會計制度雖未明確說明所采用的記賬法，但從它的會計科目說明、賬簿格式和分錄舉例來看，它是主張采用借貸記賬法的，而借貸記賬法也一直沿用至今；最后，統(tǒng)一會計制度具有明顯的時代特征，如成本計算表是四種主要會計報表之一，在計劃經(jīng)濟體制下，會計信息主要供上級主管部門使用，并不向社會公開，故不存在成本保密問題。
由于各種原因，1950年統(tǒng)一會計制度的實行并不十分理想②。蘇聯(lián)專家馬卡洛夫認(rèn)為，統(tǒng)一會計制度存在著本質(zhì)上的缺點，它不適合于監(jiān)督計劃完成這個任務(wù)，……阻礙了蘇聯(lián)先進經(jīng)驗的采用①。于是，1952年開始施行《國營企業(yè)統(tǒng)一會計報表及會計科目》、《國營企業(yè)決算報告編送辦法》和《國營企業(yè)提繳折舊基金及利潤的會計處理方法》。這些會計制度力圖克服1950年統(tǒng)一會計制度末能注意與計劃配合的這一弱點，它不僅注意運用將實際數(shù)與計劃數(shù)進行比較這一普遍適用的方法，而且將資產(chǎn)負(fù)債表的格式及其項目分類方法的設(shè)置也從有利于監(jiān)督計劃完成這一任務(wù)出發(fā)進行變更。因而，它們得到了廣泛的好評。1952年年底，財政部陸續(xù)頒布施行了國營工業(yè)企業(yè)、國營企業(yè)建設(shè)單位和國營包工（施工）企業(yè)的會計核算制度，國營供銷企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)、商業(yè)、鐵路、交通等企業(yè)的會計制度在此之后也陸續(xù)頒布施行。這些制度改變了國營工業(yè)企業(yè)會計核算制度分部門制定的狀況，實現(xiàn)了會計制度按照國民經(jīng)濟分類的統(tǒng)一制定。
為了進一步學(xué)習(xí)蘇聯(lián)，財政部于1955年對1952年的國營企業(yè)會計制度作了徹底的修改，并于1956年1月開始施行《國營工業(yè)企業(yè)基本業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)賬戶計劃》和《國營工業(yè)企業(yè)基本業(yè)務(wù)統(tǒng)一會計報表》。前者按照賬戶的經(jīng)濟內(nèi)容將賬戶分為30類，后者包括14種會計報表。這兩大方面的變化，充分表明會計核算業(yè)務(wù)全面學(xué)習(xí)蘇聯(lián)先進經(jīng)驗的進一步發(fā)展，同時也標(biāo)志著資本主義會計形式的最后消滅②。此后，財政部于1956年2月頒布了《中央主管部所屬公私合營工業(yè)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)賬戶計劃及會計報表格式草案》，1957年9月頒發(fā)了《地方國營工業(yè)企業(yè)基本業(yè)務(wù)簡易會計制度》，1957年12月頒布了《地方公私合營企業(yè)基本業(yè)務(wù)簡易會計制度》。這樣，企業(yè)會計制度根據(jù)企業(yè)規(guī)模、所有制的具體情況分別制定，克服了所有企業(yè)適用一套會計制度的“一刀切”的現(xiàn)象。
1958年中國開始進入“大躍進”的時代。在“左”傾錯誤思想的影響下，以“徹底放權(quán)、大力簡化”為原則，當(dāng)時的會計制度受到了普遍的指責(zé)。雖然其中不乏有許多合理意見，如會計報表太復(fù)雜、會計科目數(shù)量過多、會計程序冗繁等，但最終結(jié)果還是會計制度遭到廢止。直到1959年8月，財政部為貫徹中央提出的加強經(jīng)濟核算的精神，頒布了《關(guān)于國營企業(yè)會計核算工作的若干規(guī)定》；1961年11月，國務(wù)院批轉(zhuǎn)同意試行財政部擬定的《國營企業(yè)會計核算工作規(guī)程（草案）》。它們旨在建立會計秩序，加強會計工作，健全會計機構(gòu)，充實會計人員，其內(nèi)容涉及對財產(chǎn)和資金的會計核算、成本和利潤的核算、會計憑證、賬簿和報表、會計制度制定和執(zhí)行、會計人員職責(zé)等。1962年1月，財政部頒布了《國營企業(yè)會計憑證、賬簿的格式和使用辦法（草案）》以及國營工業(yè)、建設(shè)單位等會計制度。1963年1月，國務(wù)院頒布了《會計人員職權(quán)試行條例》，第一次對會計人員的職責(zé)。權(quán)限以及會計人員的任免和獎懲作出具體規(guī)定，這對調(diào)動會計人員的積極性、充實會計人員起到了重要作用。1966年1月1日，財政部頒布試行《工業(yè)企業(yè)會計科目及會計報表格式（草案）》，該草案充分體現(xiàn)了精簡的精神，將會計科目刪并為26個，會計報表減為6種。至此，“大躍進”時期被廢止的會計制度重新得到建立。
從1966年起，中國開始經(jīng)歷長達十年之久的“文化大革命”。在這十年間，企業(yè)會計制度遭到空前的浩劫。雖然財政部于1973年12月頒發(fā)了《國營企業(yè)會計工作規(guī)則（草案）》，并附發(fā)了；《國營工業(yè)企業(yè)會計科目》、《國營工業(yè)企業(yè)會計報表》和《國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》，但它們離1966年之前的會計制度已有很大的差距。
1949—1978年間的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)最終以失敗而告終，但是，這30年的曲折經(jīng)歷，給下一階段的會計規(guī)范建設(shè)提供了重要的基礎(chǔ)，留下了寶貴的經(jīng)驗。“經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要”是一條顛撲不破的真理，即使在“文化大革命”期間，會計雖然遭受到空前的浩劫，但會計工作畢竟還是堅持了下來。綜觀這一時期的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)，它具有如下特點：（1）企業(yè)會計規(guī)范都屬于行政制度，未能形成一個完整的體系；（2）企業(yè)會計規(guī)范經(jīng)歷了由分部門制定到按照國民經(jīng)濟分類的統(tǒng)一制定，由所有企業(yè)適用一套會計制度到不同規(guī)模、不同性質(zhì)企業(yè)執(zhí)行不同會計制度的過程；（3）企業(yè)會計規(guī)范的內(nèi)容由單獨的會計業(yè)務(wù)核算規(guī)范發(fā)展到會計業(yè)務(wù)核算和會計人員職責(zé)的規(guī)范。
二、1978－1992年：有計劃商品經(jīng)濟體制下的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)
黨的十一屆三中全會確定全國工作重點轉(zhuǎn)移到社會主義現(xiàn)代化建設(shè)上來，它是社會主義中國交的一個重大轉(zhuǎn)折點，也是中國會計史的一個重要轉(zhuǎn)折點①。為了迅速恢復(fù)會計工作秩序，國務(wù)院于1978年9月12日頒布了《會計人員職權(quán)條例》，它是在修訂1963年《會計人員職權(quán)試行條例》的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的。這個條例首次規(guī)定總會計師制度和會計人員技術(shù)職稱制度。1980年9月18日，財政部開始施行新的工業(yè)企業(yè)會計制度，而后又分別頒布了國營供銷企業(yè)、國營施工企業(yè)、建設(shè)單位的會計制度。這些企業(yè)制度從加強經(jīng)濟核算要求出發(fā)，在1973年制度的基礎(chǔ)上，增設(shè)了必要的會計科目和會計報表。其中，會計報表主要恢復(fù)了生產(chǎn)費用表，該表實行固定資產(chǎn)和固定基金、流動資產(chǎn)和流動基金、專項資產(chǎn)和專項基金三段平衡，它充分反映了計劃經(jīng)濟體制下的會計為國家調(diào)撥資源、測算國民經(jīng)濟總值服務(wù)的職能。此后不久，輕工業(yè)部、農(nóng)墾總局、水利部、機械部、電力部、商業(yè)部等都結(jié)合本部門的具體情況制定了會計制度。1984年4月，財政部頒發(fā)了《會計人員工作規(guī)則》，對建立會計人員崗位責(zé)任制。使用會計科目、填制會計憑證、登記會計賬簿、編制會計報表。管理會計檔案和辦理會計交接進行了詳細規(guī)定，其目的在于“不斷提高會計人員的業(yè)務(wù)水平，以適應(yīng)改善經(jīng)營管理素質(zhì)對會計工作的要求”。至此，應(yīng)經(jīng)濟建設(shè)需要的企業(yè)會計制度，從規(guī)范會計業(yè)務(wù)、明確會計人員職責(zé)和加強會計基礎(chǔ)工作等三方面著手，不僅再一次得到恢復(fù)，并且得到了一定程度上的加強。
然而，企業(yè)會計制度事實上很難發(fā)揮作用。會計數(shù)字不清、賬簿不全、違法亂紀(jì)、貪污舞弊等已成為嚴(yán)重的社會現(xiàn)象。忠于職守的會計人員往往遭到打擊報復(fù)，因而不少會計人員放棄職守，放棄監(jiān)督，甚至同流合污。在這種歷史背景下，全國六屆人大常委會審議并通過了《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》），并于1985年5月1日開始施行。《企業(yè)法》對會計核算、會計監(jiān)督、會計機構(gòu)和會計人員、法律責(zé)任等問題作了明確規(guī)定，它針對當(dāng)時的實際情況，著重解決保證會計工作質(zhì)量和加強會計監(jiān)督這兩個突出問題。《會計法》作為會計的基本法，它的頒布施行是我國會計規(guī)范建設(shè)史上的一個里程碑，標(biāo)志著我國會計規(guī)范建設(shè)開始走上法制化軌道。
為了適應(yīng)我國對外開放政策的需要，財政部于1982年12月頒布了《國營對外承包企業(yè)示范會計制度——會計科目和會計報表》，1983年3月頒布了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度（試行草案）》，同年4月頒布了《中外合資經(jīng)營工業(yè)企業(yè)會計科目和會計報表（試行草案）》。1985年4月，中外合資經(jīng)營企業(yè)的兩項會計制度經(jīng)修訂后正式頒布施行。這兩項會計制度吸收了大量的西方會計實務(wù)中的原則和方法，從而與以往的會計制度形成本質(zhì)的區(qū)別。這種轉(zhuǎn)變的根本原因在于中外合資經(jīng)營企業(yè)會計職能首要的不是為國家調(diào)控全國經(jīng)濟服務(wù)，而是作為一種商業(yè)語言，用以溝通合資經(jīng)營企業(yè)的中方與外方。1992年5月，《股份制試點企業(yè)會計制度》頒布施行；同年6月，財政部頒布了《外商投資企業(yè)會計制度》，它們在更大范圍內(nèi)吸納了國際會計慣例。上述會計制度的出臺為下一階段我國會計規(guī)范向國際會計慣例靠攏打下了堅實的基礎(chǔ)。
總之，1978－1992年是我國企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)的歷史轉(zhuǎn)折時期，其間的發(fā)展同樣驗證了“經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要”這條顛撲不破的真理。綜觀這一時期的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)，它具有如下特點：（1）企業(yè)會計規(guī)范包括法律規(guī)范和制度規(guī)范兩個層次，并開始向體系化方向發(fā)展；（2）企業(yè)會計規(guī)范的內(nèi)容在保留并加強原來的會計業(yè)務(wù)核算和會計人員職資規(guī)范的基礎(chǔ)上，又新增了關(guān)于會計基礎(chǔ)工作的規(guī)范；（3）企業(yè)會計規(guī)范開始向國際會計慣例靠攏。
三、1992—1999年：社會主義市場經(jīng)濟體制下的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)
黨的“十四大”明確提出我國經(jīng)濟體制改革的目標(biāo)是建立社會主義市場經(jīng)濟體制。根據(jù)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的總體要求，財政部于1992年11月30日頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，并從1993年7月1日開始施行。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的頒布使我國的會計發(fā)生了重大改革，它不再按所有制、行業(yè)和部門進行區(qū)分，并采用國際通行的借貸記賬法、會計要素分類法、會計等式和會計報表體系，實行國際會計慣例中的謹(jǐn)慎性原則、制造成本法、資本保全原則等。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的頒布，標(biāo)志著我國會計基本上實現(xiàn)了由計劃經(jīng)濟模式向社會主義市場經(jīng)濟模式的轉(zhuǎn)換。在《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上，財政部陸續(xù)頒布了工業(yè)、商品流通業(yè)、建筑施工業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融保險業(yè)、交通運輸業(yè)、對外經(jīng)濟合作業(yè)、旅游飲食服務(wù)業(yè)、農(nóng)業(yè)等行業(yè)會計制度；同時，財政部發(fā)布了30多個具體會計準(zhǔn)則征求意見稿，至今已正式施行了9項具體會計準(zhǔn)則。這樣，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在會計規(guī)范體系中的核心作用基本上得到了確立與體現(xiàn)。
1993年12月29日，修訂后的《會計法》頒布施行。這次修訂主要是因為1985年《會計法》的部分內(nèi)容不能適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟體制的需要。因而，1993年《會計法》將會計的作用改為“維護社會主義市場經(jīng)濟秩序”，突出了法律對社會公眾利益的保護，并將其使用范圍由國營企事業(yè)單位擴大到所有企事業(yè)單位。①同時，1993年《會計法》針對當(dāng)時造假賬、假報表問題愈演愈烈的具體情況，要求單位領(lǐng)導(dǎo)人“保證會計資料合法、真實、正確、完整”，并明確了違法責(zé)任人、執(zhí)法人，區(qū)分了違法程度，減小了違法的可能性②。
為了滿足股票市場發(fā)展的需要，證監(jiān)會于1993年4月22日發(fā)布了《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》，對公司申請公開發(fā)行股票和申請其股票在證券交易所交易時應(yīng)披露的會計信息以及上市公司在期中、期末所應(yīng)披露的會計信息作出了基本規(guī)定。證監(jiān)會從1996年6月12日開始發(fā)布《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容和格式準(zhǔn)則》，至今已發(fā)布了7號，它們是對《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》的具體化。1993年12月29日頒布了《中華人民共和國公司法》，它要求公司須在每一會計年度終了時編制財務(wù)會計報告，然后須經(jīng)審查驗證，并在召開股東大會年會的20日以前置備于本公司，供股東查閱；1998年12月29日頒布了《中華人民共和國證券法》，并于1999年7月1日起施行，它對上市公司的會計信息披露作了基本規(guī)定。至此，我國已基本上建立起上市公司會計規(guī)范體系，為股票市場的健康發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。
還應(yīng)值得注意的是，1996年財政部頒布了《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》，再一次強調(diào)會計基礎(chǔ)工作；1998年《股份有限公司會計制度》頒布施行，它是對1992年《股份制試點企業(yè)會計制度》的提高。
總之，1992－1999年是我國企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)的重要發(fā)展時期，是企業(yè)會計規(guī)范為社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展發(fā)揮重要作用的時期。綜觀這一時期的企業(yè)會計規(guī)范建設(shè)，它具有如下特點：（1）企業(yè)會計規(guī)范突破所有制、行業(yè)和部門的界限；（2）企業(yè)會計規(guī)范由法律規(guī)范和準(zhǔn)則制度規(guī)范兩個層次構(gòu)成，包括專業(yè)性規(guī)范和相關(guān)性規(guī)范兩大部分內(nèi)容；（3）企業(yè)會計規(guī)范開始形成以《會計法》為統(tǒng)帥、以《企業(yè)會計準(zhǔn)則》為核心的會計規(guī)范體系；則向國際會計慣例靠攏是企業(yè)會計規(guī)范的又一個重要特征。
