[摘 要] 會計誠信是現代會計的一項基本準則。現代契約理論下的委托人缺失及產權不明引發(fā)的責任問題是會計誠信缺失的內在機理。尋找新的委托人來加強委托方對會計行為的作用，削弱代理人對會計行為的不正當影響，開展會計誠信的道德、法律教育，改善誠信環(huán)境，從而恢復會計誠信危機。
[關鍵詞] 會計誠信；契約理論；委托代理；產權理論
自從我國建立證券市場以來，會計進入了個人投資者的視野，受到證券市場投資者的重視。但在我國證券市場運營的過程中，會計丑聞不斷，使一些投資者對會計信息的真實性失去了信心。而美國“安然”事件的發(fā)生，使投資者不得不面對比較成熟的市場經濟，也無法避免虛假會計信息，由此人們對會計誠信產生了質疑。對會計誠信問題加以分析，尋求培育會計誠信的有效途徑，便成為我國企業(yè)面臨的緊迫課題。
一、會計誠信缺失的原因
1 現代契約理論下的委托人缺失
會計誠信原則產生于委托代理關系較為確定的時代。當委托方現實地存在并對會計產生足夠影響時，會計誠信原則的體現就不會出現問題。畢竟，當有確定委托人的時候，總會有一股持之以恒的力量來督促會計誠信原則。人類一旦進入了只有代理人而沒有委托人的契約關系時代，原有的會計誠信機制遇到挑戰(zhàn)。高度自由流動的委托方則會非常冷漠地對待會計誠信原則的履行狀況，有時甚至希望會計喪失誠信原則，從而搏取個人利益，道理很簡單，委托方確定不變，他們必然關心會計的誠信，因為這事關他們的明天；委托方高度自由流動，他只關心今天自己的利益，因為明天他可能不再是委托方了，顯然會計作弊往往是有利于今天的委托方。然而，現代企業(yè)的一個核心觀點是，企業(yè)是一系列契約（合同）的組合，是個人之間自由交易產權的一種方式（科斯，1937）。各要素的所有者采用不同形式參與到企業(yè)這個契約聯合體，從中得到經濟的和非經濟的利益，并按契約規(guī)定的義務為企業(yè)貢獻資源。這種現代契約理論中的契約關系，促使企業(yè)的所有者和經營者分離，委托人變得遠離企業(yè)或者根本找不到確定的真正代表，因而被稱為沒有委托人的契約關系（I.R.Macheil，美國法學家）。在這樣的關系下，會計誠信就開始失去了動力和壓力，會計造假行為愈演愈烈。并且沒有委托人已成為現今市場經濟體制下一種較為普遍的現實，會計誠信原則的缺失就成為一種必然。
2 委托代理關系產生的“囚徒困境”
伴隨著所有權與經營權分離的是所有者和經營者之間利益上的矛盾與沖突：經營者往往以其自身的效用最大化而非所有者集體利益的最大化為目標。這一沖突被詹森和麥克林稱為“代理問題”。委托—代理關系是在現代企業(yè)契約關系的基礎上產生的，效用最大化要求企業(yè)對契約中不完備的地方作出妥善處理，使得擁有控制權的人同時承擔企業(yè)風險，其最理想的狀態(tài)便是企業(yè)家與資本家合二為一。但是魚和熊掌不可兼得，于是出現了股份制公司的代理關系鏈。這一代理關系鏈可以概括為：股東———股東會、監(jiān)事會和董事會———企業(yè)經理———企業(yè)內部員工。從中不難發(fā)現，會計作為一個獨立的第三方加入到了委托代理關系之中，他的職責是站在第三方的立場，提供真實、可靠、相關的會計信息。會計在代理關系中是首先受托于企業(yè)經理的，其切身利益自然也受控于管理當局。企業(yè)管理當局作為授權者，會直接影響會計的行為選擇。但會計承擔對外傳遞真實財務信息的義務，其提供的經營信息會直接影響到企業(yè)利益相關者的經濟利益。即會計需要同時對內部的企業(yè)經理和外部的企業(yè)利益相關者負責。由此導致會計陷入了一個在博弈論中被稱作“囚徒困境”的兩難境地。
3 產權不明引發(fā)的責任問題
誠信本質上是一種產權關系。新制度經濟學賦予產權全新的內涵，即產權是人們使用資源的一組權力。一些關于產權界定的共同點都是把產權視為人們對物的使用所引起的相互關系，強調產權是行為性權力，或者說是一個“權力束”，都把某一物品所附著的權力數量及其強度視為該物品經濟價值大小的決定性因素。可見新制度經濟學意義上的產權不僅包括法律意義上的權利，而且還包括構成人們行為約束的各種社會規(guī)范。
會計誠信也歸屬于產權范疇。會計信息是對產權主體經濟活動的反映方式，其本身具有使用價值和價值，即會計活動的成果或產品具有商品屬性。會計信息的商品化意味著會計信息也是具有“稀缺性”的經濟資源。然而，我國現行的企業(yè)制度改革，始終未能徹底解決企業(yè)產權不清的問題。企業(yè)對經營管理的財產沒有足夠的處分權，在經濟活動中就必然缺乏承擔責任的能力。于是，制度制定者、監(jiān)管者和社會公眾間就會存在消極情緒和機會主義行為，從而將會出現制度不健全、監(jiān)管不力的現象。
二、恢復會計誠信的對策
1 尋找新的委托人，加強委托方對會計行為的影響力
在現代股份制公司中，實際的委托人缺失是個不爭的事實，公司權利實際掌握在作為經理的代理人手中，經理人對會計產生的影響超過股東作為委托人對會計產生的影響。鑒于這樣一個對會計行為產生影響的不均衡外力的存在，企業(yè)必須尋找一個新的外力對會計行為施加影響，從而抵消實際委托方缺失的負面效應。而證券公司正是我們所要尋找的新外力。因為虛假的會計信息會嚴重影響證券市場的交易量，從而影響證券公司的收入，其為了維護自身的利益，有監(jiān)督會計信息真實性的必要。所以，筆者認為可以由證券公司出面，專門成立一個會計信息審查機構，由這個機構對會計報表進行審查和評估，凡不符合要求的公司一律不準上市。一方面，可以通過保證會計信息的真實可信，吸引廣大投資者，從而維護證券公司的利益；另一方面，也彌補了會計界自我監(jiān)督的不足。
2 加大懲罰力度，削弱代理人對會計行為的不正當影響
代理方同會計工作者的個人利益趨同，造成會計舞弊現象的發(fā)生。這一因素對會計行為造成的約束，引起會計誠信目標的偏離。即使通過尋找委托方的方式可以抵消外力的作用，但是，采取有效措施削弱代理人舞弊的動機，也是十分必要的。這些措施包括：
（1）建立企業(yè)經營者責任追究制。對唆使會計制假的當事人除讓其受到行政處罰外，還必須讓其承擔民事賠償責任。
（2）提升會計舞弊成本。一方面必須完善法律及一系列社會制度，加大對代理人舞弊的懲罰，包括加大經濟賠償責任，并處以一定的刑事懲罰，實行行業(yè)禁入制度，并將責任落實到自然人；另一方面要健全發(fā)現機制，加大舞弊被發(fā)現的概率。因此，通過加大對代理人行為的處罰，迫使其放棄舞弊的企圖，削弱其對會計行為的不正當影響，從而使影響會計的外部力量重新達到均衡。
