摘 要：會計目標的確定和實現依賴于會計信息生產方式的效率。探討科學、制衡的會計信息生產方式，是研究會計目標的基礎。以“會計主體”為第一假設前提的會計信息生產個體化機制存在諸多弊病，限制了會計信息作用的有效發揮，使得既定的會計目標難以實現。因此應在研究會計信息生產社會化模式的基礎上，將會計目標定位為“充分反映已驗證的、可分級選擇的會計信息”。
關鍵詞：會計信息；會計目標；社會化
一、基于會計信息生產個體化視角的會計目標反思
會計是為了滿足社會生產活動的需要，在生產力發展到一定階段而產生的。會計目標是關于會計所應達到境地的抽象范疇，它是溝通會計與其所處環境的橋梁。會計目標是會計理論研究的邏輯起點，同時也指導著會計具體工作的運行。自20世紀60年代以來，規范會計理論由兩大學派———受托責任學派和決策有用學派形成。其中，“受托責任觀”依托直接的委托代理關系，關注受托資源的保值、增值，強調會計在認定受托責任的履行、調整委托關系中的作用，在會計信息質量上注重可靠性：“決策有用觀”依托資本市場為媒介的兩權分離，除關注企業受托資源的保值、增值之外，還關注企業所面臨的風險和未來的收益，強調會計在提供投資者決策有用信息的作用，在會計信息質量上注重相關性。這兩種觀點都僅從會計信息使用者角度主觀要求報出信息應該達到的質量標準，忽視了會計信息產生機理本身對會計信息質和量的制約。也就是說，僅站在使用者的立場要求會計信息應該達到的質量標準，而不去認真審視會計信息生產機制本身能夠完成的質量標準。這樣定位出來的會計目標是虛擬的，不可實現的，缺乏指導意義的。
筆者認為，會計目標的確定和實現依賴于會計信息生產方式的效率，即，會計信息的質量內生于特定的會計信息生產方式。所以，探討科學、制衡的會計信息生產方式，是研究會計目標的基礎。
（一）會計信息個體化生產
現行財務會計理論以會計主體為第一基本假設。會計信息是由進行生產經營活動的會計主體自行生產、定期提供的，會計信息報告的內容和格式由會計準則統一界定，會計信息的驗證由具有獨立地位的注冊會計師完成，會計信息報出主體的誠信度和社會審計的公正性受到政府相關部門的監督和管理。在這個信息生產模式中，報出信息過程分為生產和驗證、監管兩個層次。信息生產是最基本的層次，這層次的工作完全由會計主體實施；而驗證和監管是僅針對生產信息結果的事后行為，由于會計主體追求自身利益最大化、主體內外存在信息不對稱等原因，驗證的及時性和監管的深入程度會受到相應影響。
此外，在這個信息生產模式中，兩個層次之間、每個層次內部都具有嚴格的承續性，也就是說，任何一個環節出現問題（如準則本身的不完善、執法不力、會計人員缺乏職業道德、注冊會計師的獨立地位受損、注冊會計師審計范圍與方法不當等等），傳遞到下一個環節會計信息的質量將受到實質性的影響。只有當所有環節的信息生產步驟都達到理想狀態時，會計信息的質量才能符合預定的標準。而在現有的經濟體制下，并不能保證每一環節不出現問題。客觀地講，現行會計信息的個體化生產方式具有一定的內在缺陷，確定的會計目標會不可避免地發生偏離進而變得難以實現。
（二）會計信息生產個體化下的會計目標
1.會計信息生產個體化使會計目標無法得到真實性驗證
兩權分離帶來股東與高層管理人員之間的代理問題。由于信息不對稱及受限于監督觀察的成本，股東等外部出資方無法知道企業內部管理者的真實行為，從而后者可能據此在追求自身效用最大化的同時，侵損前者利益。如沒有履行勤勉盡職的管理職責，管理者就有可能揮霍浪費、轉移資產等，進而將公司狀況的惡化歸結為不可控制的因素，以逃避責任。為控制高管人員的道德風險，需要有良好的監督評價考核體系。而衡量經理人業績的尺度就是會計信息指標。其作用集中體現在激勵契約中會計信息的訂約價值與被激勵方經營成果的相關性和其所反映被激勵方努力程度的準確性上。
在個體化會計信息生產模式下，組織個體內部人員自行生產、提供與其切身利益密切相關的對外信息，并將其作為認定受托責任的履行情況和調整委托關系的關鍵指標，實際上是將會計信息游置于廣泛聯系的信息集之外。考慮到企業的經營活動是整個社會相互依存、相互交錯的經濟聯系中不可分割的部分，會計信息應來源于聯系著的經濟業務集，也就是說，會計主體大部分的經濟業務是與其他會計主體相對應的。這些經濟聯系具有較強的社會性、可驗證性。其中，可驗證的屬性特別地確保經濟聯系乃至由此篩選出來的會計信息的真實性。個體化的會計信息生產模式則割裂了經濟聯系，削弱了廣泛聯系背后的驗證功能，使非真實發生的經濟業務作為會計信息來源成為可能，會計信息人為的失真由此產生。這種會計信息來源的社會性與會計信息生產個體性之間的矛盾，嚴重制約著會計信息在訂立激勵契約中監督、評價的作用，會計信息在認定受托責任履行情況和調整受托契約的可靠性上受到系統性的影響。從這個角度看，會計信息生產個體化的顯著問題是不能及時進行真實性檢驗。
2.會計信息披露不充分：會計信息個體化生產的一大缺陷
站在需求者的角度看問題，會計信息的作用在于通過充分、及時的披露向外部投資者傳遞有助于其決策的內部信息，以提供一種平等的交易環境，從而有效地控制逆向選擇。然而，什么會計信息是有用的，要由每一位投資者來判斷。信息使用者是多元的，他們的需求點是分散的、動態變化的。同時，“有助于決策”的信息，往往會增加對會計反映與未來相關信息的期望，而深入、持續了解企業歷史信息是投資者較好把握未來的有效途經。顯然，會計信息需求呈現出社會化的特點。在會計信息生產個體化模式下，“會計主體”在會計準則強制披露的范圍內報出信息，除此之外，只會有選擇地自愿披露那些有利于增強主體形象、改善主體籌資能力的信息，報出信息整體的質與量根本不能滿足社會多層面、多角度的需求。這種會計信息需求社會性和會計信息占有、生產個體性之間的矛盾，不可避免地出現信息披露不足甚至虛假的現象，將引起錯誤的證券定價，導致社會資金的不合理配置。由此看來，不能充分披露會計信息是會計信息個體化生產的又一缺陷。
