當(dāng)今世界國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同是大勢所趨，尤其在新國際會計準(zhǔn)則理事會成立后，越來越多的國家加入到了應(yīng)用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的行列中（郭永清，2004）。國際會計準(zhǔn)則一定會成為今后全球共同遵循的一種會計模式，但由于種種原因存在，這一天的到來還有一段時期，也就是常勛教授（2003）所說的實現(xiàn)各國會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的趨同化，畢竟需要一個（也許為期還不很短的）過程。
一、國際會計準(zhǔn)則是一種未來全球公認(rèn)的會計模式
（一）各國最終將普遍接受國際會計準(zhǔn)則——來自經(jīng)濟(jì)人假設(shè)和資源稀缺性假設(shè)的分析
“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)是西方主流經(jīng)濟(jì)學(xué)的核心概念之一。按照這種假設(shè)，人是通過深思熟慮的權(quán)衡和計算來追求最大利益的人，而“這種私利就其狹義而言是由預(yù)測或預(yù)期的純財富狀況來衡量的”（布坎南1983）。通俗地說就是人們的基本行為方式是在既定的約束與限制下追求自身的福利，當(dāng)面對能夠帶來不同福利效果的種種方案的選擇時，人們更愿意選擇那些能夠給自己帶來較多好處的方案，而不是相反。
其實，國家也是通過深思熟慮的權(quán)衡和計算來追求最大利益的組織，如果有可能，每個國家都將愿意把世界上的所有資源都聚集到本國之中。但按照資源稀缺性假設(shè)，相對于經(jīng)濟(jì)人“多多益善”的需要來說其資源的數(shù)量較少。于是，資源的配置存在競爭性；只有那些最有獲益潛力，從而可以付出較大代價的經(jīng)濟(jì)活動才能夠獲得資源。這樣，尋求更多使用資源的經(jīng)濟(jì)人遇上了資源稀缺的限制，就發(fā)生了資源如何分配和依靠什么樣的機(jī)制實現(xiàn)分配的問題。可以說，國際會計就是一種通過文明的方式來協(xié)調(diào)和分配世界經(jīng)濟(jì)資源的最佳工具之一。
（二）國際會計準(zhǔn)則全球化將有一段漫長的過程——來自各國現(xiàn)實差異的分析
1.經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的不同是制約和引發(fā)各國會計制度變遷的一個重要因素。美國華盛頓大學(xué)的哈德·穆勒教授（G.G.Muller）從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度將會計模式分為宏觀經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向模式、微觀經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向模式、獨(dú)立職業(yè)模式、統(tǒng)一會計模式。后來，美國的另一學(xué)者雷蒙·芙伯（Z.Rebmsana Huber）又提出了資本市場發(fā)育模式，他認(rèn)為會計和報告除側(cè)重于提供可滿足資本市場的現(xiàn)有及可能的公眾投資者的投資決策所需信息，還要滿足政府與金融機(jī)構(gòu)的管理職能需要。
2.不同的社會文化因素也是決定各國采用不同會計模式的一個主要因素。美國的著名學(xué)者吉爾特·霍夫斯蒂德（Geert.Hofstede）從個人導(dǎo)向和群體導(dǎo)向、權(quán)力疏密程度、不確定性、陽剛或柔順時尚四個方面來分析社會文化因素對會計模式的影響。現(xiàn)在，許多國家都把這些屬性的思想應(yīng)用到了會計準(zhǔn)則和制度的制定中。
3.不同的法律體系將影響和制約各國會計制度的制定和發(fā)展。美國會計學(xué)者莫斯特和薩特（S.Salher）指出既定國家的法律體系不同（如成文法體系或不成文法體系），對經(jīng)營活動的法律規(guī)范形式或手段也不同，從而將影響各國會計制度的制定和發(fā)展。
（三）國際會計準(zhǔn)則全球化將是未來的趨勢——來自制度變遷理論的分析
諾斯認(rèn)為：“制度是一系列被制定出來的規(guī)則、守法程序和行為的道德倫理規(guī)范，它旨在約束追求主體福利或效用最大化的個人行為。它是社會博弈的規(guī)則，是人們創(chuàng)造的用于限制人們相互交往的行為的框架。制度變遷是制度創(chuàng)立、變更及隨著時間變化而被打破的方式。”制度變遷是一個由制度供給和制度需求雙方相互作用、共同推進(jìn)的過程。①各個國家的會計準(zhǔn)則為什么會發(fā)生變遷，就是因為會計準(zhǔn)則這個制度變遷的預(yù)期收益超出了預(yù)期成本，制度變遷才有可能發(fā)生。②各種因素變化而產(chǎn)生的潛在利潤由于各種原因在現(xiàn)存制度安排中難以實現(xiàn)，產(chǎn)生了對制度變遷的需求。③制度變遷是一個受文化、歷史、信仰體系等因素影響的過程，有路徑依賴特性。各國的會計準(zhǔn)則一旦走上某一路徑，就會在以后的發(fā)展中沿著既定方向不斷強(qiáng)化自己。除非有很強(qiáng)的外力作用，否則很難改變原來的路徑。④制度變遷是一個復(fù)雜的過程，典型的制度變遷是漸進(jìn)的而非間斷性的。
通過以上的分析，我們可以看出，國際會計準(zhǔn)則這種制度變遷是在實行新的會計準(zhǔn)則產(chǎn)生的外部利潤和原來的會計準(zhǔn)則路徑依賴下，雙方相互博弈，先由民間誘致性變遷需求，然后由政府進(jìn)行強(qiáng)制性制度變遷。由于這些特性，決定了國際會計準(zhǔn)則全球化不會是一個短期的一蹴而就的過程，一定是一個漫長的漸進(jìn)的過程。
（四）五大洲對國際會計準(zhǔn)則的態(tài)度——國際會計準(zhǔn)則全球化的有力支持
為了進(jìn)一步的說明國際會計準(zhǔn)則全球化，我從世界的五大洲中各選擇一個有代表性的國家進(jìn)行個案分析，以期通過比較研究發(fā)現(xiàn)一些支撐我觀點(diǎn)（即會計準(zhǔn)則全球化）的材料。
1.美國對國際會計準(zhǔn)則的態(tài)度——美洲的代表
多年來，美國當(dāng)局認(rèn)為美國的會計標(biāo)準(zhǔn)是世界上最好的。然而，安然事件等一系列財務(wù)欺詐的集中爆發(fā)極大地打擊了美國當(dāng)局對會計準(zhǔn)則規(guī)則導(dǎo)向的自信。2002年7月30日布什總統(tǒng)簽署了《薩班斯——奧克斯利法案》，對會計、審計業(yè)務(wù)進(jìn)行全面調(diào)整。同年10月底，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布了《關(guān)于美國以原則為導(dǎo)向制定會計準(zhǔn)則方法的建議》，開始了逐步向原則導(dǎo)向調(diào)整的新里程碑。這表明美國已開始對以多年來一直堅持會計原則導(dǎo)向的國際會計準(zhǔn)則委員會靠攏。這是美國會計準(zhǔn)則制定者第一次在修改本國標(biāo)準(zhǔn)時，考慮引入其他會計準(zhǔn)則。
2.歐盟對國際會計準(zhǔn)則的態(tài)度——?dú)W洲的代表
2001年11月21日，法國證券事務(wù)監(jiān)察委員會會計財務(wù)總監(jiān)PhilippeDan-jou在第十六屆世界會計師大會上透露，歐盟決定最近頒布一項重要法例《2005年應(yīng)用國際會計準(zhǔn)則之規(guī)章》，確定在2005年1月1日正式開始實施國際會計準(zhǔn)則。這是歐盟在統(tǒng)一共同體會計制度的一項重大舉措，也是國際會計準(zhǔn)則推廣應(yīng)用的一大進(jìn)步。
3.中國對國際會計準(zhǔn)則的態(tài)度——亞洲的代表
多年來，中國一貫高度重視國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的制定和發(fā)展，也一直把它作為我國會計準(zhǔn)則制定的一個基礎(chǔ)和參考藍(lán)本。1997年，中國加入世界會計師聯(lián)合會，并成為國際會計準(zhǔn)則委員會的觀察員，參加了隨后舉行的各屆國際會計準(zhǔn)則委員會理事會會議，并派人參加了國際會計準(zhǔn)則委員會的相關(guān)工作。國際會計準(zhǔn)則委員會改組后，原財政部部長助理馮淑萍被選為國際會計準(zhǔn)則理事會準(zhǔn)則咨詢委員會委員，并多次參加了準(zhǔn)則咨詢委員會會議，發(fā)表我國的意見。與此同時，我們還派專人前往國際會計準(zhǔn)則理事會，參與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則有關(guān)項目的研究與制定工作。現(xiàn)在已經(jīng)制定出了16個會計準(zhǔn)則，其中有些準(zhǔn)則內(nèi)容和國際會計準(zhǔn)則已經(jīng)很接近。
4.澳大利亞對國際會計準(zhǔn)則的態(tài)度——澳洲的代表
澳大利亞財政部一直主張對澳大利亞會計準(zhǔn)則進(jìn)行國際協(xié)調(diào)，2000年他們專門建立了新的財務(wù)報告委員會（FRC）來參與會計準(zhǔn)則整體戰(zhàn)略的制定。FRC的主要目標(biāo)就是加快采用國際會計準(zhǔn)則的速度，確保澳大利亞對國際會計準(zhǔn)則委員會政策影響的連續(xù)性。近年來新的財務(wù)報告委員會（FRC）提倡與國際會計準(zhǔn)則接軌，按照這種政策，從2000年10月到2002年10月，AASB修訂了17個原有的會計準(zhǔn)則，頒布了5個新的會計準(zhǔn)則，以同IAS協(xié)調(diào)。為了協(xié)調(diào)澳大利亞會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的關(guān)系，澳大利亞政府規(guī)定2005年1月1日該國開始采用國際會計準(zhǔn)則。
5.南非對國際會計準(zhǔn)則的態(tài)度——非洲的代表
南非的證券交易所要求上市公司要么執(zhí)行南非會計準(zhǔn)則，要么執(zhí)行IAS（不需要編制與南非會計準(zhǔn)則間的差異調(diào)節(jié)表）。1993年南非特許會計師協(xié)會理事會和負(fù)責(zé)頒布會計準(zhǔn)則的會計準(zhǔn)則委員會決定公認(rèn)會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)以IAS為基礎(chǔ)。此后，南非開展了一個在1979年他們就較早成立的一個協(xié)調(diào)與改進(jìn)項目，力圖以IAS為藍(lán)本，修訂先行的公認(rèn)會計準(zhǔn)則，并制定新的準(zhǔn)則。南非的有關(guān)政策不允許與IAS發(fā)生實質(zhì)性的背離。
馮淑萍（2003）指出，到2005年要求本國公司采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則編制財務(wù)報告的國家將達(dá)到65個。2003年2月14日，全球六大會計師事務(wù)所聯(lián)合發(fā)布一份最新調(diào)查報告《會計準(zhǔn)則接軌——2002年全球調(diào)查》（GAAP CONVERGENCE 2002）。該報告顯示，包括中國在內(nèi)的59個受訪國家和地區(qū)中，有90%以上表示有意與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則接軌。其中72%的國家和地區(qū)已具備達(dá)到此目標(biāo)的政策條件，而且絕大部分以上市公司為最初執(zhí)行對象。58%的有接軌計劃的受訪國家和地區(qū)均要求上市公司采用IFRS取代國家會計準(zhǔn)則。另外22%的受訪國家和地區(qū)表示會逐項采納準(zhǔn)則，20%表示在可行的情況下將消除國家會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的差異。有57%的受訪國家和地區(qū)是由當(dāng)?shù)卣蛄⒎C(jī)構(gòu)推動采用或計劃采用IFRS，另有13%是由當(dāng)?shù)販?zhǔn)則制定組織推動的。據(jù)統(tǒng)計，目前全球有35個國家全面使用國際會計準(zhǔn)則，6個國家部分使用。澳大利亞、歐盟、日本和俄羅斯已宣布將于2005年1月1日全面采用國際會計準(zhǔn)則。
通過上述那些有代表性的國家和地區(qū)組織對會計準(zhǔn)則國際化的分析，我們可以看出許多國家在會計國際協(xié)調(diào)方面均取得了很大的進(jìn)展，其目的就在于努力降低本國會計標(biāo)準(zhǔn)的制定成本，降低本國企業(yè)在國際市場上的籌資成本和交易成本，使本國企業(yè)在全球性的經(jīng)濟(jì)競爭和發(fā)展中處于優(yōu)勢。因此，會計國際化是各國經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)使的結(jié)果。
二、中國和國際會計準(zhǔn)則的比較——找出差距
（一）數(shù)量上的差距
國際會計標(biāo)準(zhǔn)委員會成立于1973年6月，到現(xiàn)在為止已經(jīng)發(fā)布了編制和呈報財務(wù)報表的結(jié)構(gòu)、當(dāng)期凈損益、重大差錯和會計政策變更、研究和開發(fā)費(fèi)用、按分部報告財務(wù)信息、反映價格變動影響的信息等41個會計準(zhǔn)則。而我國從1993年7月開始實行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，到現(xiàn)在總共也才發(fā)表了16個會計準(zhǔn)則。
（二）質(zhì)量上的差距
國際會計準(zhǔn)則委員會現(xiàn)在發(fā)布的41項會計準(zhǔn)則，其范圍已經(jīng)包括了從簡單的編制和呈報財務(wù)報表的結(jié)構(gòu)，到較復(fù)雜的退休金計劃的會計和報告、合并財務(wù)報表和對附屬公司投資的會計等。這充分說明他們已經(jīng)建立了一套完整的會計框架體系，按利維特等人的話說是已經(jīng)開始著手研究高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則和高質(zhì)量的財務(wù)報告了。而我國現(xiàn)在僅僅完成了一些制定和執(zhí)行相對簡單的會計準(zhǔn)則，離建立相對完整的會計準(zhǔn)則體系尚有差距，也就是說我們現(xiàn)在的工作重點(diǎn)還在著重研究財務(wù)會計的概念框架這些基礎(chǔ)性的工作。
（三）中國和世界上其他國家的會計準(zhǔn)則比較
俄羅斯、澳大利亞、日本和歐盟已定于2005年1月1日全面使用國際會計準(zhǔn)則，而我國連會計準(zhǔn)則的體系都還沒有建立好，離完全使用國際會計準(zhǔn)則至少還有20年的差距。這充分說明了我國會計準(zhǔn)則和世界上其他國家的差距是很大的。當(dāng)然，這種差距主要是歷史的原因造成的。非洲雖然經(jīng)濟(jì)文化屬于較落后的一個地區(qū)，但他們?nèi)匀环e極的投身于國際會計協(xié)調(diào)的工作。在1979年他們就較早地成立了非洲會計理事會，非洲會計理事會（AAC）由27個國家的政府代表組成，負(fù)責(zé)非洲地區(qū)會計、教育和審計的協(xié)調(diào)。而我國這段時間正是“文化大革命”剛剛結(jié)束，經(jīng)濟(jì)改革工作剛剛開始的時期。
三、關(guān)注國際會計準(zhǔn)則的最新動向——找準(zhǔn)方向
由于在世界范圍內(nèi)接而連三地發(fā)生財務(wù)丑聞，用財務(wù)危機(jī)和財務(wù)沼澤地來描述當(dāng)前全世界的財務(wù)工作是很恰當(dāng)?shù)模B布什總統(tǒng)都發(fā)誓要下決心修理那些會計造假者。這說明我們的會計準(zhǔn)則是到了非改不可的時候了。下面我們就來關(guān)注一下國際會計準(zhǔn)則委員會、全美財務(wù)會計委員會和美國證交會他們正在推進(jìn)的財務(wù)報告和會計準(zhǔn)則改革。
（一）2003年7月25日，美國證交會向美國上市公司發(fā)出建議，要求對財報基本內(nèi)容進(jìn)行修改，因為現(xiàn)行會計準(zhǔn)則可能是誘發(fā)2002年美國上市公司財報丑聞的原因之一 .
2003年8月21日，國際會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布國際會計準(zhǔn)則修訂征求意見稿，該稿實施后將使公允價值套期會計更易應(yīng)用于規(guī)避投資組合利率風(fēng)險的套期業(yè)務(wù)。
（二）對市價記賬法的改革成為爭議的焦點(diǎn)
贊同使用市價法的人士認(rèn)為：消除賬面價值與市值之差的方法是使公司“以市場為標(biāo)準(zhǔn)”，即應(yīng)按市價重新界定企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債，這樣可在損益表中或通過股東權(quán)益表現(xiàn)出利潤與虧損。反對使用市價法的人士認(rèn)為：用市價記價將增加股東權(quán)益和企業(yè)利潤的波動幅度。盡管有上述不同的爭論，但國際會計準(zhǔn)則委員會的新規(guī)則規(guī)定，金融衍生品和所有以交易為目的的金融工具都將于2005年起按市價記賬。從2005年開始，新國際會計準(zhǔn)則將率先在歐共體內(nèi)所有成員國的上市公司中實行。國際會計準(zhǔn)則委員會主席戴維·推笛稱所有資產(chǎn)負(fù)債最終都將按市價記賬。
（三）國際會計準(zhǔn)則委員會目前正在研究的項目
2001年國際會計準(zhǔn)則委員會進(jìn)行了戰(zhàn)略性改組，改組后新的國際會計準(zhǔn)則委員會設(shè)有管理委員會、理事會、咨詢委員會和解釋委員會四個機(jī)構(gòu)。2001年9月IASB正式提出了需要立即著手研究的9個項目，這些項目按其目的不同，可以分成三類：①以發(fā)揮IASB領(lǐng)導(dǎo)作用、推進(jìn)會計準(zhǔn)則統(tǒng)一化為目的的項目，包括企業(yè)合并、業(yè)績報告、基于股權(quán)支付的報酬、保險合同等；②使IFRS更加適用的項目：（1）首次采用IFRS（修改）；（2）金融企業(yè)的活動；③改進(jìn)現(xiàn)行IFRS的項目：（1）IFRS前言的修改；（2）現(xiàn)行IFRS的改進(jìn)；（3）IAS第32號金融工具等項目。
