[摘要]新會計準則引起會計指標的變化。企業(yè)所得稅已改革，但企業(yè)考核指標、上市、停市和退市條件卻沒有隨之變化，難怪2007年年報幾家歡喜幾家憂。建議政府部門盡快調整企業(yè)考核指標，遏制借新會計準則進行會計操縱的現(xiàn)象，提高企業(yè)考核與評定相關規(guī)定的實效性。
[關鍵詞]新準則實施；會計指標變化；調整考量指標；遏制會計操縱
新會計準則因強調國際趨同和會計指標相關性理念，不僅重新啟用了原準則已取消的易被人為操縱方面的內(nèi)容，而且對有些會計事項的確認和計量方法的改變與補充規(guī)定又客觀地增加了會計操縱力度。謹慎性原則倍受冷落。從2007年上市公司年報披露情況看，新會計準則的實施導致會計指標發(fā)生了很大變化，但我國會計準則必須與國際趨同，新會計準則容易被操縱方面不可能再度叫停，政府部門可以考慮調整企業(yè)考量指標，剔除借會計準則調控會計指標因素，遏制企業(yè)借會計準則調控會計指標的現(xiàn)象，如規(guī)定上市公司計算每股收益指標時應扣除非經(jīng)常性損益影響。而且若能夠結合現(xiàn)金流量指標重新制定比如企業(yè)上市、停市和退市條件，讓那些實際無經(jīng)營能力而借會計準則調整，擠出利潤的“ST”類上市公司立即停市或者退市。可以使上市公司真正遵循“能者上。弱者下”的市場經(jīng)濟規(guī)則，也將會大大凈化我國證券市場。
一、新會計準則拯救了“ST”類公司
多數(shù)“ST類上市公司通過借新會計準則調整會計指標，最終披露了“圓滿”的2007年度財務會計報告，從此得以“翻身”得解放。如通過債務重組獲益的“*ST浪莎、通過研發(fā)支出資本化受益的“*ST”大唐、通過接受捐贈扭虧為盈的“ST’，安彩等，都因會計準則免遭大難。否則已虧損兩年的“ST”安彩，肯定要在2008年暫時停市。
新會計準則能夠被操縱方面很多，譬如，不但可以借非貨幣性資產(chǎn)交易、債務重組和接受捐贈等曾經(jīng)被叫停的會計處理方法，而且還可以借會計準則新規(guī)定比如合并準則對合并價差處理、投資性房地產(chǎn)和商譽后續(xù)計量方法改變、金融工具分類方法自由裁定、長期股權投資借“控制”新含義自如調整合并范圍、研發(fā)費用拆分標準難以界定、股份支付涉及成本費用自由調劑和套期保值準則對套期業(yè)務處理等方面調整會計指標。
新會計準則能夠輕易被借用調整會計指標，一是因為有些會計事項確認和會計處理模式發(fā)生了變化，如原準則將非經(jīng)營性會計事項交易結果直接計入權益類項目，而新會計準則為了與國際會計準則趨同，調整計入收益類項目；二是在我國條件尚不成熟情況下，公允價值計量方法又被提起且廣泛使用，助推了企業(yè)操縱會計指標力度；三是一些新經(jīng)濟現(xiàn)象的產(chǎn)生，直接采用國際會計準則會計確認與計量方法等。但更重要的是新會計準則變化后，原規(guī)定的停市和退市條件沒有及時更新，仍采用原會計準則所核算會計指標作為核定依據(jù)，而要達到原規(guī)定的停市和退市條件，借新會計準則很容易達到，因此很多“ST”類上市公司本應在2008年停市或者退市卻可以幸免于難。
二、新會計準則讓母公司黯然失色
新會計準則在長期股權投資分類與計量方面進行了重大改革，除了重大影響和共同控制投資之外，其他長期股權投資一律采用成本法核算，對于沒有經(jīng)營實體僅靠投資收益“美化”會計報表的母公司來說無疑是晴天霹靂。不僅如此，2007年11月16日財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準則解釋第1號》規(guī)定。企業(yè)在首次執(zhí)行日以前，已經(jīng)持有的對子公司長期股權投資。應進行追溯調整，視同該子公司自最初即采用成本法核算。母公司以子公司宣告分派現(xiàn)金股利或利潤中應分得的部分確認投資收益。由此，很多上市公司母公司利潤表不堪入目，利潤指標出現(xiàn)巨額赤字，有些還殃及未分配利潤形成負數(shù)。
三、新會計準則使凈資產(chǎn)收益率等諸類會計指標很不和諧
新會計準則的變化，使相互關聯(lián)會計指標之間很不和諧。如利潤與凈資產(chǎn)指標之間極不協(xié)調，像2007年“南京高科”凈利潤同比增長62.39％，而其凈資產(chǎn)收益率卻急劇下滑。原因就在于其持有的南京銀行高達37億多元的股權溢價直接計入資本公積，導致凈資產(chǎn)巨額增加，但該事項對利潤指標卻沒有任何影響；凈利潤與每股收益指標之間很不協(xié)調。像“ST”浪莎，每股收益直接按照凈利潤計算高達5.21元，但扣除非經(jīng)常性損益后每股收益僅為0.20元，因其2007年形成巨額的債務重組收益屬于非經(jīng)常性損益在計算每股收益時應扣除。另外，新會計準則規(guī)定企業(yè)所得稅會計處理全部改為資產(chǎn)負債表債務法，所得稅費用核算內(nèi)容發(fā)生了很大變化，使得利潤總額、所得稅費用和凈利潤三個指標之間很不協(xié)調。而且從會計報表上看不出他們之間的對應與鉤稽關系。
四、新企業(yè)所得稅條例助推企業(yè)操縱會計指標
2008年1月1日，新企業(yè)所得稅條例在我國開始全面實施。新企業(yè)所得稅的較大調整恰恰在新會計準則發(fā)布之后。很多方面的改革不僅減輕了納稅人稅負，而且改革的理念很人性化，注重了經(jīng)濟實質。對原來如接受捐贈、資產(chǎn)評估增值等若干事項本應單獨按照33％計提的所得稅規(guī)定被取消了。而將捐贈收入計入企業(yè)應納稅所得額，如果應納稅所得額為負數(shù)或者有需要彌補的虧損，該筆捐贈收入可以不繳納所得稅，而且還補充規(guī)定，對因公允價值變動引起當期損益變化可以進行納稅調整。也正是由于所得稅這種變化，在一定程度上使企業(yè)操縱會計指標可能性更大了，如同說謊不需繳稅，借會計準則調劑利潤沒有稅負代價等，無疑將會增大企業(yè)借會計準則操縱利潤指標的力度。
五、修改企業(yè)會計考核指標，增強其有效性
新會計準則實施后。原會計指標體系發(fā)生較大變化，如果不認真分析了解企業(yè)會計指標變化的原因。很容易導致錯誤決策。因此。政府和投資分析師一再強調投資者在閱讀2007年年報和評估上市公司投資價值時，不能簡單地看報表上資產(chǎn)和利潤指標，應深入分析公司的基本面及其成長性。并需著力關注債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換以及投資性房地產(chǎn)等引入公允價值后對上市公司利潤和權益的影響，尤其是借這些事項對“ST”類公司的影響。但作為政府僅提醒是不夠的。應盡快組織專家詳細分析新舊會計準則變化，重新調整企業(yè)上市、停市和退市指標，否則按照原標準應停市和退市的上市公司有可能持續(xù)魚目混珠，濫竿充數(shù)。而且，隨著2008年國有大中型企業(yè)逐步推廣使用新會計準則，國有企業(yè)經(jīng)營者業(yè)績考核若仍采用原考核指標。國有企業(yè)借會計準則操縱會計指標可能性更大。再加上新企業(yè)所得稅改革。一定程度上又會推動企業(yè)操縱程度。企業(yè)經(jīng)營業(yè)績考核指標修改勢在必行，但因考核指標變化是一項細密而嚴肅的工作，本文只提出受新會計準則影響比較大的事項。以期對制定企業(yè)新考量指標有所啟示。
(一)企業(yè)盈虧指標應扣除非經(jīng)常性損益影響
非經(jīng)常性損益不是企業(yè)正常生產(chǎn)與經(jīng)營產(chǎn)生的收益或者損失。為了讓會計信息使用者更清楚地了解企業(yè)真實的生產(chǎn)與 盈利能力。中國證監(jiān)會專門對歸屬于非經(jīng)常性損益項目進行了具體規(guī)定，但實際上并沒有囊括所有，如2008年企業(yè)所得稅稅率已調整為25％，根據(jù)新會計準則規(guī)定，上市公司應對已按照企業(yè)所得稅稅率33％確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行調整，由此產(chǎn)生差額包括調整2006年末遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的差額全部調整擠入2007年所得稅費用賬戶中。但部分上市公司該事項形成的差額很大，而該差額是否為非經(jīng)常性損益項目沒有規(guī)定，各個上市公司處理方法也不一致。因此，建議財政部對非經(jīng)常性損益項目進一步規(guī)范，并將其在利潤表中單獨列示，以便對上市公司業(yè)績指標進行核定時直接扣除，對國有企業(yè)經(jīng)營者進行業(yè)績考核時也要扣除。其實，像銀行進行貸款等類似方面需要核定企業(yè)經(jīng)營實力時都應該剔除該非經(jīng)常性損益項目對利潤指標的影響，否則。很難判定企業(yè)經(jīng)營狀況、盈利能力及償債能力情況。
(二)凈資產(chǎn)指標應扣除公允價值變動等非經(jīng)營性因素影響
新會計準則規(guī)定。如可供出售金融資產(chǎn)、限售期股權等因公允價值變動與賬面價值差額計入資本公積賬戶，由此2007年上市公司年報顯示資本公積變動異常，企業(yè)凈資產(chǎn)及與凈資產(chǎn)有關的會計指標也不正常，如前面提到的“南京高科”2007年利潤增加很多，但因資本公積增加比例更大，使凈資產(chǎn)收益率嚴重下降。對非專業(yè)一般投資者來說很難理解其中“奧秘”，而且因公允價值變動引起資本公積增加或者減少只是某一時點金額。隨著時間變化原增加或者減少金額也會發(fā)生變化，這部分金額并不是企業(yè)實際能夠享有權益，不代表企業(yè)真實資產(chǎn)狀況。而在計算與衡量企業(yè)凈資產(chǎn)或者與其相關會計指標時，如果不扣除其影響顯然很不合理。因此，有關部門制定考核指標時應考慮該方面影響，使會計指標能夠真實反映企業(yè)凈資產(chǎn)實際狀況。如果同時規(guī)定將該類影響金額單列于資本公積項下，可以方便投資者注意到企業(yè)凈資產(chǎn)結構和所有者權益實力。
(三)企業(yè)業(yè)績考核指標應兼顧經(jīng)營性現(xiàn)金流量指標
新會計準則關于增加長期股權投資成本法核算范圍，實際上是提醒現(xiàn)金流重要性，對沒有對應現(xiàn)金流利潤應謹慎增加利潤。但目前不管是上市公司還是國有企業(yè)業(yè)績考核指標，都沒有將現(xiàn)金流量指標納入考核體系，特別是沒有對經(jīng)營性現(xiàn)金流進行分析。報表使用者誤認為只要現(xiàn)金凈流量是正數(shù)，該企業(yè)現(xiàn)金流就很充足。因此，對企業(yè)進行業(yè)績考核。應關注企業(yè)現(xiàn)金流結構特別是經(jīng)營性現(xiàn)金流量是否為正數(shù)。以避免企業(yè)只追求利潤指標。當應收款項慢慢堆積為壞賬時，企業(yè)也就因現(xiàn)金流斷裂而被迫停產(chǎn)。尤其是新會計準則關于債務重組、非貨幣性交易、金融資產(chǎn)等會計事項若干規(guī)定都會產(chǎn)生無現(xiàn)金流利潤。若不盡快調整企業(yè)考核指標，國有企業(yè)經(jīng)營者也會像上市公司一樣。因各種目的，如政績或者利益誘惑，調控利潤指標，而出現(xiàn)有些公司的利潤是正數(shù)，卻沒有現(xiàn)金繳稅和發(fā)放工資等的奇特現(xiàn)象。
2006年2月新會計準則發(fā)布后，即成為各界關注和討論的焦點，因新準則制定的許多理念和做法與中國既定的會計制度和實際情況有很大差異。財政部也考慮到企業(yè)很可能借新準則進行會計操縱，因此，提出“逐日盯市、逐戶分析”，發(fā)現(xiàn)問題嚴肅處理。上市公司2007年年報已顯示，“ST”類上市公司借會計準則會計操縱指標情況很嚴重，也很普遍。財政部和證監(jiān)會也對個別企業(yè)和會計師進行談話，但企業(yè)認為借會計準則操縱并不違法，最終也是不了了之。“天下未亂計先亂，天下欲治計乃治”，新會計準則作用的結果，將直接關系到我國市場經(jīng)濟的正常運轉和信息市場的公平運轉。政府部門應盡快進行調查與了解新會計準則執(zhí)行中存在的問題，進一步修訂與完善會計準則。
