【摘 要】 本文結合國內外對資產減值會計的研究和相關規定，闡述了資產減值的確認及開展資產減值會計的必要性，全面分析了我國現行資產減值的確認、計提的標準、減值跡象的判斷等方面的現狀及問題。并結合我國資本市場的現行階段，通過合理劃分資產組、統一計量標準、加強企業對相關信息的披露、建立完善的企業效績考評體系等相關對策，以期完善我國的資產減值準備。
【關鍵詞】 資產減值； 減值存在的問題； 相關對策
由于我國企業界普遍存在高估資產價值的現象，因此，資產減值問題已越來越受到普遍的重視。企業通過確認資產減值，可將長期積累的不良資產泡沫予以消化，提高資產的質量，使資產能夠真實地反映企業未來獲取經濟利益的能力，規避風險。同時，企業對外披露的會計信息中通過確認資產減值，可使利益相關者相信企業資產已得到優化，對企業的盈利能力和抵御風險能力更具信心。我國目前關于資產減值準備的規定不僅是為了使企業減少當期應納稅款，增加自身積累，提高其抵御風險的能力，也是為了避免資產的虛增導致企業利潤的虛增。同時保證企業財務資料的真實性和可比性，確保資產的真實，符合資產定義的要求。筆者擬就我國現行資產減值存在的現狀、問題及對策進行粗淺的討論。
一、資產減值的確認
我國財政部發布的《企業會計準則第8號——資產減值》中規定：資產減值是資產的賬面價值超過其可收回金額的差額。計提的范圍包括應收賬款、存貨、短期投資、長期投資、委托貸款、固定資產、在建工程和無形資產、消耗性生物資產、遞延所得稅資產、融資租賃中出租人為擔保余值、金融資產及未探明石油天然氣礦區權益等。
資產減值的認定分為兩個步驟。第一是判斷資產是否存在減值的跡象；第二步，若存在減值跡象，應當估計可收回金額，即進行減值測試。準則規定，企業必須在資產負債表日判斷是否有減值的跡象。除此之外，要求在任何有跡象表明資產可能減值的時刻，都應計量資產的可收回金額。所以減值測試不一定只在資產負債表日才做，而是在企業財務會計年度的任意時段都有可能進行。但是，并不能據此以為在正常企業財務會計年度中一定會有減值準備。若不存在任何減值跡象，則不必進行減值測試。但是，對于因為企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，準則規定，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。
二、資產減值會計的必要性
企業通過確認資產減值，可提高資產質量，真實地反映企業未來獲取經濟利益的能力，提高其抵御風險的能力。同時，企業對外披露的會計信息中通過資產減值，可使利益相關者相信企業資產以得到優化，對企業的盈利能力和抵御風險能力更有信心。
（一）資產減值會計是資產定義的要求
根據準則對資產的定義，資產是指企業過去的交易或者事項形成的、擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。顯然，資產的根本目的是為獲取未來的經濟利益。那么，資產的賬面價值就應當為企業要求得到的最低的可收回價值。計提資產減值準備，使資產以真實價值反映，是資產定義的內在要求決定的，也進一步遵循了會計核算的謹慎性原則。因此，資產減值會計使資產以真實價值反映，是資產本質的內在要求，同時也是會計實質重于形式、穩健性原則的具體應用。
（二）資產減值會計是現實的要求
企業質量在很大程度上制約著資本市場的發展，公司質量高則能增強投資者的信心，從而推動資本市場的發展。而企業質量主要體現在資產質量和盈利能力上，其中，資產質量又主要表現為資產盈利和變現能力。通過確認資產減值，有助于全面、公允地反映上市公司的資產質量和盈虧問題。
（三）資產減值是會計目標的體現
如果資產的持續獲利能力下降而仍以歷史成本反映在賬面上，就不能為各利益相關者提供決策有用的信息。資產減值能提供的信息主要包括以下幾個方面：1.資產減值對企業盈利能力的影響，如長期投資減值可能導致投資收益降低；2.資產減值對企業營運能力的影響，如固定資產減值損失等；3.資產減值對企業償債能力的影響，如應收賬款中的壞賬準備。因此，資產減值會計與會計目標是一致的，能真實反映資產的質量，為決策者提供客觀信息。
三、我國現行資產減值準備存在的現狀及問題
資產減值政策賦予了企業更多的職業判斷的權利，目的在于使企業更穩健地確認當期收益，更真實、公允地反映企業的財務狀況，但由于我國考慮的因素較少，在實際工作中操作性很差，不可避免地帶來了新的問題：因職業判斷所依據的條件和衡量的標準不一樣，或出于某種特殊目的的需要，新政策也有可能成為企業盈余管理的手段。同時企業還可以通過對當年資產減值準備提取方法的選擇，少提或多提減值準備，以影響當年的盈利。就現階段來說，我國的資產減值仍存在以下問題：
（一）引入資產組概念后面臨的難題
就我國的企業管理現狀和上市公司的監管機制看，資產組屬于全新概念，引入資產組的概念將面臨一系列困難。
1.資產組或資產組組合難以確定，盡管準則中規定了確定資產組組合的原則，并指出確定資產組或資產組組合時應保持一致性，不應隨意更改，但由于企業的生產經營活動方式靈活多變，企業的特點各不相同，在確定資產組或資產組組合時，沒有一個確定的標準，這就增加了執行難度。
2.我國企業規模普遍不大，中小企業居多，在辨認資產組時仍然會面臨諸多實際困難。資產組概念的運用，需要有與之相適應的現金流量預算管理水平。而我國規定小企業可以不編制現金流量表，不計提長期資產減值準備，但如果辨認資產組時需要計提長期資產減值準備，就會加大其成本，不符合成本效益原則。
3.資產組如何劃分無法確認，標準很難合理地確定，容易導致盈余管理。在實務中很少有資產能按照單項來確定其是否減值，資產組能否被確定為一個組關鍵是這個資產組能否獨立地產出現金流。另外，會計人員素質不高，電算化程度參差不齊，采用資產組將給中小企業造成沉重的負擔。
（二）資產減值的確認基礎比較困難，確認方式多樣
我國資產減值準備按兩個基礎確認，一是按單項計提；二是當企業難以按單項計提時，則按資產組計提。但從我國企業的實際管理水平看，對資產組的規定要在企業中得到很好的實施有較大的難度。資產減值的確認方式按單個資產、資產類別、全部資產、現金產出單位等方式進行。資產減值的確認方式不同，其結果也不同。由于資產確認方式的多樣性、主觀因素和不確定因素較大，企業管理當局就可以通過機會主義的會計政策選擇，提供虛假會計信息，誤導信息使用者。
（三）可變現凈值、可收回金額的復雜性
可變現凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結果會因人而異。資產減值的核心問題是可收回金額的計量。我國資產減值準則借鑒了國際準則的做法，要求資產的可收回金額按照資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。然而，公允價值和未來現金流量現值的預計在很大程度上需要依靠會計人員的職業判斷，這樣就有很大的主觀性，導致資產減值準備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段；使企業外部人員對企業的資產性態、使用價值知之甚少。同時，注冊會計師、證券監管機關、審計機關等部門對企業確認的資產減值準備再確認缺乏權威性。
（四）資產減值跡象的判斷不明確
1.企業總市值小于凈資產賬面價值時，該跡象是屬于企業整體的跡象，可能是整體資產高估或負債低估，但卻不容易明確歸屬。2.財務狀況良好的公司，并不一定沒有減值跡象。這可能是忽略了一些公司目前正在發生或預計未來會發生的事件，而該事件對現在的財務報表沒有影響，但對未來的財務報表卻有重大影響。3.有些可歸屬到個別資產的跡象，并不表示該個別資產必須計提減值。例如，有資產部分實體毀損使其公允價值將抵達50%，但此跡象并不意味著公司必須就該資產計提減值，公司應先計算該資產的資產預計未來現金流量現值，再決定是否計提減值。
（五）商譽減值測試較為困難
和其他資產的減值相比，商譽的減值測試尤為困難。商譽要結合其所屬的資產組或資產組組合進行減值測試，而這本身就蘊含了大量的操作性問題，資產組的所屬認定、分配的過小和過大都將直接影響商譽的減值測試結果，進而影響到公司的利潤表。由于這里包含了太多的主觀判斷因素，財務人員和審計人員也缺乏客觀的標準，為公司進行利潤操控提供了相當大的空間。
四、關于資產減值問題研究的建議及對策
目前資產減值會計不能發揮其實質效用的狀況，其原因不外乎企業內部和外部兩種。由于現階段我國的資本市場發展還不健全，企業獲得上市資格具有一定難度。證監會對上市公司初次發行股票或配股都規定了一系列必備的條件，企業為了發行新股或配股，就會有財務包裝的動機。在經濟環境方面，我國相關的會計規定不夠完善，現有規定可操作性不強。我國目前的資產信息和價格市場尚不透明和完善，從而使準備金的提取缺乏一定的資料基礎。雖然不少上市公司披露了資產減值準備的計提金額、計提比例、計提依據和計提方法，但其披露只是對制度中相應條款的重復。筆者針對我國資產減值會計存在的問題，提出了相應的解決辦法。
（一）評估減值時應考慮重要性原則
財務會計信息是否值得提供受成本效益原則和重要性原則的共同制約。根據我國基本準則的規定，企業對交易或事項應當區別其重要程度進行會計處理。對資產、負債、損益等有較大影響，從而影響使用者作出合理判斷的重要會計事項，應當按照規定的會計方法和程序進行處理；對于次要的會計事項，應當按照規定的會計方法和不誤導使用者作出正確判斷的前提下，適當簡化處理。因此，在進行資產減值測試時，還應考慮重要性原則。
（二）統一計量標準，減少人為的判斷和估計
由于公司治理結構、會計準則的不完善以及會計信息市場的不完備，會計政策選擇權具有一定的必然性。賦予企業一定的會計彈性，便于企業通過專業判斷和會計選擇向市場傳遞公司的特有信息，也是我國最初設立資產減值準備的目的之一。然而，現在我國資本市場尤其是股票市場的發展時間畢竟還很短，各項措施都極不完善，在這種情況下不宜賦予企業過多的選擇權。因此，筆者認為，應該對資產減值的試用范圍作較詳細的規定，盡可能縮小會計人員人為估計和判斷的范圍，避免企業執行會計政策的主觀隨意性，統一和規范資產減值準備的計提方法和計提比例，盡可能減少同類業務處理方法的多樣性和選擇權。
（三）資產減值損失轉回要體現資產的價值
雖然資產減值轉回的政策在我國被嚴重濫用，但作為一種實用的修正政策，它的存在能夠提升企業財務數據的準確性。如果未來資產價值得以恢復，那么轉回已確認的減值損失就應該是自然的。為了防止企業利用減值準備調節利潤，對于什么情況屬于以前計提減值準備的資產價值回升而轉回的準備，什么情
況屬于企業過去濫用謹慎性原則而轉回的秘密準備，筆者認為，可以制定相關制度提供區分的標準，對于不能合理解釋的減值準備的轉回應采用追溯調整法予以調整。為解決現存問題，關鍵并非在于是否禁止轉回，而是應進一步完善會計準則，同時制定相關的制度和法規來規范資產減值轉回的使用。
（四）加強企業對相關信息的披露
在現行有關法規中規定，上市公司變更會計政策對本年度財務狀況及經營成果有重要影響時應該予以說明，但是由于并未細化到何種變更，所以大部分上市公司對大額計提或轉回、不提或少提資產減值準備的原因都沒有詳細的披露，即使投資者想進一步了解企業資產的減值情況，也無從下手。因此，完善法律法規，規范企業信息披露標準，提高信息透明度，加強上市公司對相關信息的披露，對于改善利用減值準備進行利潤操控的現象有一定的作用。此外，筆者建議監管部門將信息披露作為上市公司的一項重要內容進行考核，以限制人為的操縱利潤。
（五）借鑒國際會計準則的要求
國際會計準則相對于我國會計準則而言，對資產減值的規定更加具體和全面，操作性更強。我們應借鑒國際會計準則的有關資產減值準則的內容，進一步完善資產減值會計，但應注意不能完全選擇國際會計準則或美國財務會計準則，而應根據我國的情況和需要，對《國際會計準則》進行吸收和轉換，使它順利成為在我國具有適用性的國內規則。
總而言之，通過對資產減值的研究可以看出，資產減值會計的運用，提高了中國企業的資產質量，降低了企業運作的潛在風險，充分體現了會計的穩健原則。同時規范了對資產減值一些具體事項的統一，使得各企業的會計信息具有可比性。另外，我國還存在著企業財務管理系統并不完善，會計人員素質普遍偏低等種種的不足，但是筆者深信，只要堅持不斷地完善我國的會計制度，加強對會計信息質量的管理，并及時對會計人員進行素質培訓，一定能創造一個健全、完善、優良的市場環境。
【主要參考文獻】
[1] 財政部.企業會計準則.經濟科學出版社，2006.
[2] 袁仁科.芻議資產減值會計.時代金融，2007，（1）
