面向市場(chǎng)、走向市場(chǎng)是世紀(jì)之交我國(guó)銀行業(yè)改革的必由之路。在這個(gè)轉(zhuǎn)變過(guò)程中，如何變粗放型增長(zhǎng)為集約型增長(zhǎng)，切實(shí)提高銀行的經(jīng)營(yíng)效益和抗風(fēng)險(xiǎn)能力，成為我國(guó)商業(yè)銀行亟需解決的緊迫問(wèn)題。長(zhǎng)期以來(lái)，在特有的運(yùn)行機(jī)制下，我國(guó)銀行業(yè)逐漸形成了重信貸指標(biāo)、輕內(nèi)部管理，重?cái)?shù)量增長(zhǎng)、輕質(zhì)量提高的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)。這種經(jīng)營(yíng)方式導(dǎo)致的后果之一，就是成本觀念淡漠，忽視成本——效益的恰當(dāng)配比，忽視經(jīng)營(yíng)中的成本控制，也缺乏成本資料和必要的成本管理技術(shù)手段。在逐步面向市場(chǎng)的進(jìn)程中，這種積弊的消極影響越發(fā)凸現(xiàn)出來(lái)。譬如，當(dāng)人民銀行決定于2000年9月21日放開(kāi)外幣貸款利率以及300萬(wàn)美元以上的外幣存款利率，邁出中國(guó)改革利率制度、實(shí)現(xiàn)利率市場(chǎng)化的重要一步的時(shí)候，據(jù)了解，國(guó)內(nèi)許多商業(yè)銀行在確定其各自的外幣存、貸款利率時(shí)，手頭并沒(méi)有完備的成本分析資料。很難想象，一個(gè)不知道自己產(chǎn)品的成本構(gòu)成及相關(guān)信息的企業(yè)，能夠制訂出合理而有競(jìng)爭(zhēng)力的產(chǎn)品價(jià)格。
在這種背景下，在商業(yè)銀行中推行旨在解析過(guò)去、控制現(xiàn)在和規(guī)劃未來(lái)的管理會(huì)計(jì)，為提高經(jīng)營(yíng)效益服務(wù)就顯得尤為必要和迫切。考慮到目前的環(huán)境和條件，我國(guó)商業(yè)銀行推行管理會(huì)計(jì)的困難集中在哪里？是否該循序漸進(jìn)，抓住重點(diǎn)？以及如何抓住重點(diǎn)，尋找突破口呢？本文擬就這幾個(gè)問(wèn)題進(jìn)行探討。
一、商業(yè)銀行推行管理會(huì)計(jì)的難點(diǎn)
阻礙商業(yè)銀行推行管理會(huì)計(jì)的因素很多，既有諸如重經(jīng)營(yíng)輕管理的觀念障礙，也有整個(gè)銀行業(yè)管理素質(zhì)和水平普遍不高的制約，還有商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)自身的技術(shù)性困難。就當(dāng)前的情況來(lái)看，主要集中在以下幾個(gè)方面：
1.信息系統(tǒng)基礎(chǔ)落后。會(huì)計(jì)系統(tǒng)的本質(zhì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，管理會(huì)計(jì)也是如此。一方面，商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)為計(jì)劃、控制、決策和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等部門(mén)解釋和提供信息，另一方面，它也需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、信貸管理、資產(chǎn)管理和統(tǒng)計(jì)等部門(mén)提供的信息。不僅如此，在評(píng)價(jià)信貸風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)以及評(píng)價(jià)產(chǎn)品、部門(mén)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)時(shí)，還需要外部的金融市場(chǎng)、宏觀政策、行業(yè)分析和同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)等有關(guān)信息。而目前國(guó)內(nèi)信息系統(tǒng)基礎(chǔ)還相當(dāng)薄弱，不但許多經(jīng)營(yíng)管理急需的外部市場(chǎng)信息難以收集，還有待“金”字工程的展開(kāi)，就連銀行內(nèi)部的金融電子化工作也還很不完善，亟待加強(qiáng)。在這種情況下，要全面推行管理會(huì)計(jì)工作，其難度可想而知。這也在一定程度上構(gòu)成管理會(huì)計(jì)工作遲遲得不到開(kāi)展的一個(gè)理由。
2.現(xiàn)有成本資料和分析手段的欠缺。管理會(huì)計(jì)特別注重對(duì)成本的分析和管理，它以貫穿于經(jīng)營(yíng)管理各個(gè)活動(dòng)中的成本——效益分析而著稱(chēng)。商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)更有其獨(dú)特的要求。從國(guó)外的資料來(lái)看，他們十分注重分產(chǎn)品、分部門(mén)和分地區(qū)的盈利能力報(bào)告，而盈利是和成本相配比的，這就意味著相應(yīng)的成本資料也要分產(chǎn)品、分部門(mén)和分地區(qū)。國(guó)內(nèi)的商業(yè)銀行要做到這一點(diǎn)，面臨著許多困難。從實(shí)務(wù)的角度來(lái)說(shuō)，原有的銀行會(huì)計(jì)工作流程沒(méi)有區(qū)分上述的成本，難以歸集分產(chǎn)品和分部門(mén)的成本和費(fèi)用，也就難以與相應(yīng)的收益相配比；從理論的角度來(lái)說(shuō)，作為服務(wù)行業(yè)的商業(yè)銀行，其自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn)也造成傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算方法難以提供準(zhǔn)確的成本信息，不可能象生產(chǎn)企業(yè)那樣，產(chǎn)品一出來(lái)，與之相關(guān)的生產(chǎn)成本信息就出來(lái)了。這也就是說(shuō)，即使現(xiàn)有的銀行會(huì)計(jì)工作流程已經(jīng)按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)方法的要求去做了，所得到的成本信息也不準(zhǔn)確。而且傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)所運(yùn)用的變動(dòng)成本法對(duì)于銀行業(yè)而言，也是力所難及的。
3.業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系的合理性與有效性。雖然國(guó)內(nèi)流行的管理會(huì)計(jì)教材中，對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的講述不多，僅有的小部分內(nèi)容也主要包含在責(zé)任會(huì)計(jì)等個(gè)別章節(jié)中關(guān)于責(zé)任成果的論述，但從國(guó)外的教材以及實(shí)務(wù)資料來(lái)看，國(guó)外商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)特別強(qiáng)調(diào)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系。從評(píng)價(jià)指標(biāo)的選擇，評(píng)價(jià)內(nèi)容的設(shè)定，乃至于整個(gè)評(píng)價(jià)體系，都有很周密的考慮，象哈佛大學(xué)著名的管理會(huì)計(jì)學(xué)者卡普蘭就以平衡記分法的設(shè)計(jì)和應(yīng)用而著稱(chēng)于世。就國(guó)內(nèi)的實(shí)際而言，對(duì)于一個(gè)有效而合理的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，不僅從業(yè)人員歡迎，認(rèn)為它有助于使個(gè)人或部門(mén)的努力得到承認(rèn)，而且也有利于管理人員對(duì)資源配置和風(fēng)險(xiǎn)控制的恰當(dāng)管理。問(wèn)題的關(guān)鍵是如何實(shí)現(xiàn)這個(gè)評(píng)價(jià)體系在合理性和有效性之間的平衡。這也是推行管理會(huì)計(jì)的一大難點(diǎn)，因?yàn)樗粌H有技術(shù)因素的作用，更多的是人的因素以及部門(mén)之間的協(xié)調(diào)問(wèn)題，僅僅依靠管理會(huì)計(jì)一種機(jī)制來(lái)做，困難是很大的。
4.內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的確定。前已論及，管理會(huì)計(jì)特別注重成本和收益的配比，因此，恰當(dāng)?shù)膬?nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格對(duì)于提高管理會(huì)計(jì)的運(yùn)行效果而言，至關(guān)重要。然而，銀行內(nèi)部各個(gè)單位和部門(mén)之間發(fā)生的轉(zhuǎn)移行為，并不象真正的市場(chǎng)行為那樣有一個(gè)客觀的交易市場(chǎng)存在，導(dǎo)致內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的確定相當(dāng)主觀，有時(shí)甚至是不合理的。對(duì)銀行來(lái)說(shuō)，內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的確定主要涉及內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移調(diào)撥定價(jià)和間接費(fèi)用的分配兩大問(wèn)題。當(dāng)一個(gè)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)真正運(yùn)行起來(lái)的時(shí)候，每個(gè)單位和部門(mén)出于對(duì)自身業(yè)績(jī)考核的考慮，都會(huì)關(guān)注每一項(xiàng)交易的收益和成本情況。顯然，不論是內(nèi)部資金的轉(zhuǎn)移，還是間接費(fèi)用的分配，都會(huì)直接影響考核單位的經(jīng)濟(jì)利益，在這個(gè)問(wèn)題上是很難有非市場(chǎng)性的行為可言的。內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格確定的實(shí)質(zhì)是資源的合理分配。對(duì)于商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，資源配置還涉及資金營(yíng)運(yùn)資產(chǎn)的分配、非盈利性資產(chǎn)成本的分配以及壞賬準(zhǔn)備金的分配等問(wèn)題，它們中的任何一個(gè)都是重要而棘手的。
二、商業(yè)銀行推行管理會(huì)計(jì)的重點(diǎn)
雖然在我國(guó)商業(yè)銀行中全面推行管理會(huì)計(jì)的困難還很大，但是商業(yè)銀行加強(qiáng)內(nèi)部管理、提高經(jīng)營(yíng)水平的內(nèi)在要求，以及逐步市場(chǎng)化和經(jīng)濟(jì)全球化的外部壓力，都迫切要求在我國(guó)商業(yè)銀行推開(kāi)這項(xiàng)工作。時(shí)不我待，問(wèn)題的關(guān)鍵是抓住重點(diǎn)、循序漸進(jìn)、實(shí)事求是地推行我國(guó)的商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)工作。當(dāng)前，在推行銀行管理會(huì)計(jì)的過(guò)程中，應(yīng)注意突出這樣幾個(gè)重點(diǎn)：
1.“一級(jí)法人、分級(jí)管理”體制下激勵(lì)約束機(jī)制的完善。“一級(jí)法人、分級(jí)管理”是目前我國(guó)商業(yè)銀行普遍采用的管理體制。按照國(guó)內(nèi)的實(shí)際情況，在今后相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)，這種體制依然是我國(guó)商業(yè)銀行管理的主流體制。由于管理權(quán)距加長(zhǎng)，造成普遍的“代理人”問(wèn)題是這種體制的一大特點(diǎn)。具體而言，就是代理人利用其信息優(yōu)勢(shì)，或者隱瞞利潤(rùn)、虛報(bào)費(fèi)用，或者賬外經(jīng)營(yíng)、資金體外循環(huán)，或者消極管理、不負(fù)責(zé)任等等。推行管理會(huì)計(jì)機(jī)制，既不能推翻這種分級(jí)管理體制，也不能坐視種種“逆向選擇”或“道德風(fēng)險(xiǎn)”行為，任其蔓延。因此，強(qiáng)調(diào)商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)中的“代理人”問(wèn)題，完善信息的收集、報(bào)告和檢查制度，將管理會(huì)計(jì)信息與分級(jí)管理結(jié)構(gòu)、激勵(lì)約束機(jī)制結(jié)合起來(lái)，建立以管理會(huì)計(jì)信息為基礎(chǔ)的利益協(xié)調(diào)和“整合”機(jī)制，是當(dāng)前推行商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)的重點(diǎn)之一。
2.資產(chǎn)負(fù)債比例管理制度的建立健全。隨著利率市場(chǎng)化進(jìn)程的加快，國(guó)際通行的資產(chǎn)負(fù)債管理制度也最終會(huì)在我國(guó)的商業(yè)銀行業(yè)得到廣泛的實(shí)施。為了迎接這個(gè)時(shí)期的到來(lái)，建立健全目前的資產(chǎn)負(fù)債比例管理制度，積累經(jīng)驗(yàn)以提高商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債管理水平，顯得非常重要。這也因此構(gòu)成推行商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)工作的一個(gè)重點(diǎn)。在利率市場(chǎng)化的背景下，商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債管理是對(duì)利率、流動(dòng)性和資本充足性
