近日，中國證監會印發《上市公司執行企業會計準則監管問題解答》（會計部函〔2009〕48號）。通知針對執行新會計準則企業常見的7個問題進行了總結和規范，以此作為會計監管的專業判斷依據。現結合具體的會計處理案例，對通知的內容進行分析和解讀。
問題
上市公司股票期權激勵計劃往往包括多期期權，各期期權的等待期跨越多個會計期間，如何在資產負債表日確認某一會計期間的期權費用？
解答
公司應根據期權激勵計劃條款設定的條件，采用恰當的估值技術，分別計算各期期權的單位公允價值。在各個資產負債表日，根據最新取得的可行權人數變動、業績指標完成情況等后續信息，修正預計可行權的股票期權數量，并以此為依據確認各期應分攤的費用。對于跨越多個會計期間的期權費用，一般可以按照該期期權在某會計期間內等待期長度占整個等待期長度的比例進行分攤。
解讀
對于權益結算的涉及職工的股份支付，應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續公允價值變動；對于現金結算的涉及職工的股份支付，應當按照每個資產負債表日權益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應付職工薪酬。
對于授予的存在活躍市場的期權等權益工具，應當按照活躍市場中的報價確定其公允價值。對于授予的不存在活躍市場的期權等權益工具，應當采用期權定價模型等確定其公允價值。
在等待期內每個資產負債表日，企業應當根據最新取得的可行權職工人數變動等后續信息作出最佳估計，修正預計可行權的權益工具數量。在可行權日，最終預計可行權權益工具的數量應當與實際可行權工具的數量一致。
例：2008年1月1日，實達公司對其200名中層以上管理人員每人授予100份現金股票增值權，這些人員從2008年1月1日起必須在該公司連續服務3年，即可自2010年12月31日起根據股價的增長幅度獲得現金，該增值權應在2012年12月31日之前行使完畢。實達公司估計，該增值權在負債結算之前的每一資產負債表日以及結算日的公允價值和可行權后的每份增值權現金支出額如下（單位，元）：
第一年有20名管理人員離開，公司估計以后3年中還將有15名管理人員離開。第二年又有10名管理人員離開公司，公司估計還將有10名管理人員離開。第三年又有15名管理人員離開。第三年末，假定有70人行使股票增值權取得了現金。2011年12月31日（第四年末），有50人行使了股票增值權。2012年12月31日（第五年末），剩余35人全部行使了股票增值權。
1．費用和資本公積計算過程見文尾表格。
2．會計及稅務處理：
（1）2008年1月1日，授予日不作處理。
（2）2008年12月31日
借：管理費用55000
貸：應付職工薪酬——股份支付55000。
（3）2009年12月31日
借：管理費用73000
貸：應付職工薪酬——股份支付73000。
（4）2010年12月31日
借：管理費用59500
貸：應付職工薪酬——股份支付59500。
借：應付職工薪酬——股份支付77000
貸：銀行存款77000。
（5）2011年l2月31日
借：公允價值變動損益12000
貸：應付職工薪酬——股份支付12000。
借：應付職工薪酬——股份支付70000
貸：銀行存款70000。
（6）2012年12月31日
借：公允價值變動損益7000
貸：應付職工薪酬——股份支付7000。
借：應付職工薪酬——股份支付59500
貸：銀行存款59500。
問題
上市公司大股東將其持有的其他公司的股份按照合同約定價格（低于市價）轉讓給上市公司的高級管理人員，上市公司如何進行會計處理？
解答
該項行為的實質是股權激勵，應該按照股份支付的相關要求進行會計處理。根據《企業會計準則第11號———股份支付》及應用指南，對于權益結算的涉及職工的股份支付，應當按照授予日權益工具的公允價值記入成本費用和資本公積，不確認其后續公允價值變動。
解讀
例：金鵬公司股東大會批準了一項股份轉讓協議。該協議規定：2008年1月1日，公司的40名銷售人員必須為公司服務3年，才能在期滿時，將金鵬公司持有的華達公司的股份以每股5元的價格每人受讓100股。公司股票在股份授予日以期權定價模型估計授予的此項期權公允價值為估計為15元，公司的股票面值為1元。
第一年，1名銷售人員離開了公司，公司預計3年中銷售人員的離開比例將達到10％，即實際行權人數估計為40×（1－10%）=36（人）
2008年12月31日，當期應當確認的銷售人員費用：36×100×15×1÷3=18000（元）
借：銷售費用18000
貸：資本公積——其他資本公積18000。
按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，以上財稅差異屬于可抵扣暫行性差異，假設企業所得稅稅率按25%，所得稅會計處理：
借：遞延所得稅資產——權益結算的股份支付4500（18000×25%）
貸：所得稅費用4500。
第二年，銷售人員中有2名離開了公司，公司估計銷售人員將達到15%，即實際行權人數估計為40×（1－15%）=34（人）；
3．2009年12月31日
借：銷售費用16000（34×100×15×2÷3－18000）
貸：資本公積——其他資本公積16000。
納稅調整：年終申報所得稅時，納稅調增16000元。所得稅會計處理：
借：遞延所得稅資產——權益結算的股份支付4000（16000×25%）
貸：所得稅費用4000。
第三年，又有1名銷售人員離開，實際行權人數為36（40－1－2－1）人。
4．2010年l2月31日
借：銷售費用20000（36×100×15－34000）
貸：資本公積——其他資本公積20000。
納稅調整：年終申報所得稅時，納稅調增20000元。所得稅會計處理：
借：遞延所得稅資產——權益結算的股份支付5000（20000×25%）
貸：所得稅費用5000。
