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作者：翟純塏
一、案例
甲企業從銀行專門借款購入一套大型設備，每月利息10萬元。2020年10月購入該設備開始安裝，2021年3月份安裝后投入使用。那么，在購置該設備期間，發生的借款費用是否資本化？筆者結合相關法規后分析認為，準則不能資本化；企業所得稅應予以資本化。
二、案例解析
1. 準則相關規定
準則要求，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的借款費用，應當予以資本化，而所謂“符合資本化條件的資產”，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能使用的資產，對于“相當長時間”，《企業會計準則講解第十八章- 借款費用》解釋，應當是指為資產的購建或者生產所必需的時間，通常為一年以上。
上述案例中，該設備的購建時間沒有超過一年，因此不能將對應的借款費用資本化。
相關規定如下：《企業會計準則第17號——借款費用》第四條企業發生的借款費用中規定，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入相關資產成本；其他借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。
《企業會計準則講解第十八章-借款費用》規定，符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。
建造合同成本、確認為無形資產的開發支出等在符合條件的情況下，也可以認定為符合資本化條件的資產。
符合資本化條件的存貨主要包括房地產開發企業開發的用于對外出售的房地產開發產品、企業制造的用于對外出售的大型機器設備等。這類存貨通常需要經過相當長時間的建造或者生產過程，才能達到預定可銷售狀態。其中，“相當長時間”應當是指為資產的購建或者生產所必需的時間，通常為一年以上。
在實務中，如果由于人為或者故意等非正常因素導致資產的購建或者生產時間相當長的，該資產不屬于符合資本化條件的資產。購入即可使用的資產，或者購入后需要安裝但所需安裝時間較短的資產，或者需要建造或者生產但所需建造或者生產時間較短的資產，均不屬于符合資本化條件的資產。
2. 稅法相關規定
《企業所得稅法實施條例》規定，對于企業為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生的借款費用，在資產購置、建造期間的，應當予以資本化。
所得稅上，只對存貨的建造期間提出了12個月以上的要求，對于固定資產和無形資產均未提及。因此，上述案例中，該設備的購建時間雖然沒有超過一年，也需將對應的借款費用資本化。
相關規定如下：《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第三十七條規定，企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。
企業為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購置、建造期間發生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本，并依照本條例的規定扣除。
三、總結
甲企業在購建該設備的期間（2020年10月—2021年3月）發生的借款費用，根據準則相關規定，購建期間不超過一年（含一年），因此不能資本化；根據企業所得稅相關規定，屬于為購置、建造固定資產發生借款，在購置、建造期間發生的合理的借款費用，應當資本化，計入該設備的成本。
另外需注意，借款費用的資本化，與資產將來使用的期限不相關（如固定資產使用期限長，存貨可能馬上銷售等），而是與取得該資產的期限相關，即所述的“購置、建造”期間。購建后發生的借款費用，不允許計入有關資產的成本。
