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作者： 付若彤
近期，財政部發布了《關于印發<新冠肺炎疫情相關租金減讓會計處理規定>的通知》（財會〔2020〕10號），允許承租人和出租人對與新冠肺炎疫情相關的租金減讓采用簡化會計處理。本文結合案例，通過新舊租賃準則，進行探討。
一、新租賃準則簡要概覽
1.取消“兩租”分類。
《企業會計準則第21號——租賃》（財會〔2018〕35號，以下簡稱新租賃準則）對承租人不再區分經營租賃和融資租賃，而是統一確認為一項“使用權資產”和“租賃負債”，并對使用權資產依據固定資產準則計提折舊，通過實際利率法攤銷確認利息費用。如此，新租賃準則雖增加了會計處理的復雜性，但提高了會計信息的可靠性。
2. 豁免入表。
新租賃準則規定，低價值資產租賃和短期租賃可以選擇不確認租賃負債和使用權資產計入資產負債表。前者指的是單項租賃資產為全新資產時價值較低的租賃；后者主要指的是租賃期不超過12個月的租賃。目前國際租賃標準認為一般 5000 美元以下為低價值租賃，但我國新租賃準則對此沒有明確。
3.增大涉稅處理難度。
新租賃準則中，承租人租賃負債采用實際利率法進行攤銷，租賃期內的財務費用總額前高后低，影響應納稅所得額，需要進行遞延所得稅的會計處理。而企業所得稅法規定：“以經營租賃方式從出租房取得固定資產，其符合獨立納稅人交易原則的租金可根據受益時間，均勻扣除”，由此產生的產生時間性差異，匯算清繳需進行調整。
二、租金減讓新規的簡化處理
1.簡化處理的三個前提。
疫情期租金減讓的簡化會計處理，有三個前提：減讓后的租賃對價較減讓前減少或基本不變；減讓僅針對2021 年6 月30 日前的應付租賃付款額；租賃的其他條款和條件無重大變化。財會〔2020〕10號文件規定，同時滿足以上條件的，企業可以按照《企業會計準則第21號——租賃》進行會計處理，也可以選擇采用文件規定的簡化方法。
2. 2006版舊租賃準則的簡化處理。
財會〔2020〕10號文件對承租人和出租人分兩類租賃情形（租金減免、延期支付）進行了詳細規定。對于經營租賃，雙方簡化處理如下表：
即同一項經濟業務，合同雙方應采用同樣的會計政策，一方沖成本則另一方沖收入，盡量保持會計的一致性原則。
對于融資租賃，減讓租金前后租賃雙方對實際利率等一系列指標保持不變，省去了繁瑣的核算調整。
案例1：山川租賃風月公司房屋辦公，租期2019年7月1日至2022年6月30日，屬于經營租賃。2020年4月6日支付了2020年1季度房租8.4萬元，開具了5%征收率的專票。因疫情，風月對山川2020年1至6月租金減半，多支付的租金后期租金中扣減。山川公司會計處理如下：（單位：萬元，下同）
（1）1月~3月租金簡化處理：
借：管理費用 8.4
貸：應付賬款 8.4
（2）4月6日支付租金：
借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）0.4
管理費用 -0.4
應付賬款 8.4
貸：銀行存款 8.4
（３）若4月30日減免租金協議生效，則沖減一季度租金：
借：管理費用 -4
貸：應付賬款 -4
（４）第二季度應支付租金：
借：管理費用 4
貸：應付賬款 4
注：一季度減免租金在二季度抵減后，二季度不用再支付租金。
3. 2018版新準則的簡化處理。
新舊租賃準則對于出租人的兩類租賃的簡化處理，基本一致。對于承租人，財會〔2020〕10號文件規定，新租賃準則會計處理簡化如下表：
案例2：山川公司2019年12月底與風月公司簽定租賃合同，租賃風月公司房屋辦公，起止日期為2019年12月31日至2024年12月31日），每年6月30日支付上半年租金25萬元（不含稅），合計金額250萬元（不含稅）（老項目簡易計稅，征收率5%）。房屋租賃合同規定的年利率為６％。山川公司的會計處理如下：
租賃資產的初始計量金額＝50×4.2124＝210.62（萬元）。（4.2124是利率為6%，５年期的年金現值系數）
借：使用權資產 210.62
租賃負債——未確認融資費用 39.38
貸：租賃負債——租賃付款額 250
（１）2020年6月30日計算半年利息：
借：財務費用 6.32（210.62×6%×1÷2）
貸：租賃負債——未確認融資費用 6.32
（２）2020年6月30日計提半年折舊費：
借：管理費用 21.062
貸：使用權資產累計折舊 21.062（210.62÷5÷2）
（３）2020年6月30日支付租金：
借：租賃負債——租賃付款額 25
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）1.25
貸：銀行存款 26.25
假如2020年4月1日雙方達成延期支付租金的協議，則在達成協議時，不需要單獨新做會計處理，在以后實際支付時沖減前期確認的租賃負債。
