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劉天永
核心提示 一項稅務安排成功落地，需要企業全面、準確地把握企業基礎信息，統籌考慮稅務與合同、財務等環節的有機銜接，構建包括合同文本、財務資料等在內的完整的材料“證據鏈”，在面對稅務機關調查時，能夠提供證明其合理商業目的及合規稅務處理的證據材料，從而有理有據地獲得節稅效益。
制圖 李一園
伴隨著稅收立法的不斷完善和稅收執法的規范化，企業開展稅務安排，面臨更高的專業化要求。稅務安排，既涉及企業稅務事項的處理，又與商業安排、合同簽署、財務處理、相關憑證材料管理等密不可分。一項稅務安排成功落地，需要企業全面、準確地把握企業基礎信息，統籌考慮稅務與合同、財務等環節的有機銜接，構建包括合同文本、財務資料等在內的完整的材料“證據鏈”，在面對稅務機關調查時，能夠提供證明其合理商業目的及合規稅務處理的證據材料，從而有理有據地獲得節稅效益。
合同管理：條款表述要明晰
合同是現代商業交易的主要載體，理想狀態下的稅務安排應該從合同開始。合同條款的不同約定，會對稅收事項帶來不同的影響。企業進行稅務安排時，往往是以合同文本為依據，合同自然成為稅收安排“證據鏈”的首要一環。
以不動產資產轉讓相關合同的簽署為例。根據現行增值稅及土地增值稅法規規定，企業轉讓不動產，需要繳納增值稅和土地增值稅。實務中，不少企業在轉讓不動產資產時，會將不動產“打包”在公司股權名下，將其持有的公司全部股權及公司所持土地使用權及相應不動產，一并劃轉出去，而非直接轉讓不動產資產，以期降低流轉稅和土地增值稅等稅負。
通過股權轉讓實現不動產資產轉讓，對于收購方來說，涉及資產收購和股權收購兩個概念。根據《財政部、國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）的規定，資產收購，指一家企業購買另一家企業實質經營性資產的交易；股權收購，指一家企業購買另一家企業的股權，以實現對被收購企業控制的交易。
由此，資產轉讓與股權轉讓是兩種不同的業務，主要區別在于：轉讓標的不同，資產轉讓的標的是目標公司的實質經營性資產，股權轉讓的標的是目標公司的股權；轉讓方不同，資產轉讓的轉讓方是目標公司，股權轉讓的轉讓方是目標公司的原股東；轉讓程序不同，資產轉讓不涉及目標公司股東變化，不需經工商變更程序，而股權轉讓涉及目標公司股東變化，需經工商變更程序。筆者認為，兩種劃轉方式性質不同，其所產生的稅收效果也就不同。
因此，交易方在合同轉讓標的條款表述中，應清晰地說明其轉讓的是股權還是資產，以合規地進行稅務處理。需要注意的是，相關稅務安排和合同，都應以具備合理商業目的和商業實質為前提。
財務處理：資料管理應強化
準確的會計核算及完備的備查資料管理，在企業開展稅務安排以適用稅收優惠政策的過程中，能作為有利證據，為企業有效降低稅務風險。
實踐表明，納稅申報與財務核算密切相關。財務報表以及相關的原始憑證，是記載企業經營行為的重要資料，也是準確納稅申報的重要依據。因此，企業如何開展財務核算，是否有效管理原始憑證，將對其稅務處理產生直接的影響，進而影響企業的稅務安排。
以科技類企業常見的研發費用加計扣除稅務安排為例，研發費用輔助賬已成為必要的依據。《財政部、國家稅務總局、科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號，以下簡稱119號文件）規定，企業應按照國家財務會計制度要求，對研發支出進行會計處理。同時，對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。
119號文件實施之前，相關規定要求企業必須對研發費用實行專賬管理。119號文件將該規定調整為對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬，減輕了企業的會計核算負擔。但是，對于沒有建立研發費用輔助賬的企業而言，無疑是一大挑戰。
119號文件的附件包含了輔助賬的樣表，給企業提供了參考，企業應據此建立研發費用輔助賬留存備查。具體流程是：首先，設立符合企業自身研發需求的科目與完備的憑證體系；其次，收集包括研發費用明細賬、與研發活動有關的有效憑證等在內的原始資料；再次，分項目、分年度建立研發費用輔助賬；最后，將有效憑證和輔助賬進行比對核查。
目前，企業享受企業所得稅優惠事項，采取“自行判別、申報享受、有關資料留存備查”的辦理方式。因此，建立研發費用輔助賬并加強相應資料的管理，一方面能幫助企業更準確地歸集相關研發費用，合規適用研發費用加計扣除政策；另一方面，在以后的稅務檢查中，還能作為企業證明其稅務安排合規合法的證據，幫助企業規避稅務風險。
稅務安排：注重“證據鏈”完整性
稅務安排是一項專業性很高的工作，主要是在依法合規的前提下，借助于商業、合同等安排，以有效降低企業的稅收成本。對于財務造假、陰陽合同等違法違規行為，并不屬于稅務安排的范疇，從根本上也無法實現內在邏輯的一致性。
筆者認為，企業成功落地一項專業化的稅務安排，首先，要做到準確理解稅收法律法規的要求，把握稅務安排的法律紅線。其次，要保證稅務安排有完整的“證據鏈”，且“證據”材料之間具備一致性。在實踐中，很多稅務安排失敗的重要原因，就是沒有構建起完善的稅務安排“證據鏈”，在面對稅務機關的調查時，企業提供不出相關的證據材料，或者提供的材料自相矛盾，最終導致納稅調整的風險。
企業應認識到，雖然合同、財務、稅務分屬不同的體系，但是從企業經營流程來看，三者具有一定的順序性和內在一致性。如果企業的稅務安排僅從稅務一個方面著手，而忽略企業的財務目標和合同管理，很可能導致稅務風險或企業總體利益下降。
典型的稅務安排路徑包括：最優稅務架構的搭建，并購重組交易模式的選擇，重大交易涉稅條款的安排，行業性、區域性稅收優惠資格的申請，遞延納稅政策的運用，成本、費用稅前扣除政策的運用等。而這些稅務安排，都離不開包括合同、財務報表在內的“證據鏈”的有力支撐。
（作者：北京華稅律師事務所主任）
