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 記者 覃韋英曌 實(shí)習(xí)記者 李雨柔
“兵馬未動，糧草先行”。這句話引申到國有企業(yè)混合所有制改革中同樣適用。不久前，國務(wù)院國有企業(yè)改革領(lǐng)導(dǎo)小組召開第二次會議，審議通過了國有企業(yè)混合所有制改革第四批試點(diǎn)名單。記者在采訪中發(fā)現(xiàn)，隨著國有企業(yè)改革的不斷推進(jìn)，中央企業(yè)和地方國有企業(yè)混改，或成為國有企業(yè)改革的新趨勢。有關(guān)專家建議相關(guān)企業(yè)，應(yīng)提前考量混改過程中可能涉及的稅收因素，預(yù)先做出周到安排，順利推進(jìn)混改進(jìn)程。

最新趨勢：央企和地方國企參與混改
●根據(jù)國務(wù)院國有企業(yè)改革領(lǐng)導(dǎo)小組發(fā)布的國有企業(yè)混改第四批試點(diǎn)名單，第四批試點(diǎn)企業(yè)共160家，包括中央企業(yè)系統(tǒng)107家，地方國有企業(yè)53家，資產(chǎn)規(guī)模總量超2.5萬億元。
6月初，馬鞍山鋼鐵股份有限公司（以下簡稱馬鋼股份）發(fā)布公告稱，公司實(shí)際控制人由安徽省人民政府國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會（以下簡稱安徽省國資委）變更為國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會（以下簡稱國務(wù)院國資委）——這一次變更，正是新一輪國有企業(yè)混合所有制改革（以下簡稱混改）背景下的一個(gè)典型案例。
公告顯示，馬鋼股份的直接控股股東為馬鋼（集團(tuán)）控股有限公司（以下簡稱馬鋼集團(tuán)），馬鋼集團(tuán)由安徽省國資委100%全資控股。中國寶武鋼鐵集團(tuán)有限公司（以下簡稱中國寶武）是國務(wù)院國資委全資控股公司。5月31日，安徽省國資委與中國寶武簽署股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議，劃轉(zhuǎn)其持有的馬鋼集團(tuán)51%股份。本次劃轉(zhuǎn)完成后，馬鋼股份直接控股股東不變，但是中國寶武將通過馬鋼集團(tuán)，間接實(shí)現(xiàn)對馬鋼股份的控制。
不久前，國務(wù)院國有企業(yè)改革領(lǐng)導(dǎo)小組通過了國有企業(yè)混改第四批試點(diǎn)名單。從名單來看，第四批試點(diǎn)企業(yè)共160家，包括中央企業(yè)系統(tǒng)107家，地方國有企業(yè)53家，資產(chǎn)規(guī)模總量超2.5萬億元。本批混改企業(yè)涉及行業(yè)領(lǐng)域范圍較廣，既有傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)，也有互聯(lián)網(wǎng)、新能源、新材料和節(jié)能環(huán)保等戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)企業(yè)。有專家指出，通過無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)方式，將地方國有企業(yè)并入中央企業(yè)，轉(zhuǎn)移地方國有企業(yè)控制權(quán)，有助于實(shí)現(xiàn)資源融合共享，著力解決資源分散、主業(yè)不突出、同質(zhì)化競爭、資產(chǎn)負(fù)債率過高和資金鏈緊張等問題。
記者整理公開資料后發(fā)現(xiàn)，前三批混改共涉及近50家國有企業(yè)，其中在第三批試點(diǎn)名單中才首次出現(xiàn)地方國有企業(yè)的身影。本批混改國有企業(yè)數(shù)量有160家之多，超過前三批混改企業(yè)總數(shù)的3倍。同時(shí)，前三批混改企業(yè)主要集中在電信、電力和軍工等重要領(lǐng)域。本批混改擴(kuò)大了行業(yè)范圍，一些戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的國有企業(yè)也被納入。今年上半年，多個(gè)地方國有上市公司發(fā)布實(shí)際控制人變更提示性公告，存在公司實(shí)際控制人由地方國資委變更為國務(wù)院國資委的可能。
記者調(diào)查：涉稅事項(xiàng)未引起足夠重視
●有關(guān)專家表示，是否對一筆交易收益征收稅款，要根據(jù)經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)進(jìn)行綜合判斷，不能因?yàn)橘Y產(chǎn)（股權(quán)）最終歸屬沒有發(fā)生變化，就認(rèn)為不需要繳納稅款。
中央企業(yè)和地方國有企業(yè)的混改，并不是簽一紙協(xié)議這么簡單，需要解決的問題很多。其中之一，就是相關(guān)的稅收問題。記者通過多個(gè)省級稅務(wù)機(jī)關(guān)了解到，涉及中央企業(yè)和地方國有企業(yè)混改的當(dāng)?shù)貒衅髽I(yè)，對稅收問題普遍關(guān)注度不高。“我們最近也做了調(diào)研，一些參與混改的國有企業(yè)普遍反饋說還沒有認(rèn)真考慮過稅收問題。”一位省局大企業(yè)稅收服務(wù)和管理局負(fù)責(zé)人說。
記者調(diào)查過程中發(fā)現(xiàn)，一些已經(jīng)啟動混改的地方國有企業(yè)，在很有可能發(fā)生資產(chǎn)（股權(quán)）無償劃轉(zhuǎn)的情況下，企業(yè)財(cái)稅部門對交易事項(xiàng)的涉稅處理和可能存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)考量不足，企業(yè)決策層也沒有充分考慮其中的稅收問題。無償劃出資產(chǎn)（股權(quán)）的企業(yè)認(rèn)為，該項(xiàng)業(yè)務(wù)沒有產(chǎn)生相應(yīng)收入，通常也不會主動去繳納稅款。企業(yè)往往在面臨高額稅收成本時(shí)，才意識到處理好稅收事項(xiàng)的重要性。
不少地方國有企業(yè)認(rèn)為，新一輪國有企業(yè)混改過程中，資產(chǎn)（股權(quán)）只是從地方國資委轉(zhuǎn)移至國務(wù)院國資委，歸根到底還是國家財(cái)產(chǎn)。既然是國家財(cái)產(chǎn)，繳稅與否并不重要。對此，有關(guān)專家表示，是否對一筆交易收益征收稅款，要根據(jù)經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)進(jìn)行綜合判斷，不能因?yàn)橘Y產(chǎn)（股權(quán)）最終歸屬沒有發(fā)生變化，就認(rèn)為不需要繳納稅款。“這種觀念必須要改變，否則會對混改本身帶來很多障礙，甚至?xí)蚨悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)，推遲或終止混改進(jìn)程。”有關(guān)專家說。
長期研究資本市場稅收問題的稅務(wù)專家姜新錄建議，在國有資產(chǎn)（股權(quán)）無償劃轉(zhuǎn)過程中，包括國資委、稅務(wù)部門、劃轉(zhuǎn)雙方企業(yè)在內(nèi)的相關(guān)單位，可以建立稅收問題研究機(jī)制和協(xié)調(diào)機(jī)制，在資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)前，對其中的稅收問題進(jìn)行充分的研究、論證，盡量在現(xiàn)行稅收政策框架內(nèi)做出決策。中匯（四川）稅務(wù)師事務(wù)所合伙人鄒勝提醒，交易雙方應(yīng)在是否納稅、由誰納稅和如何納稅等問題上事先研究并達(dá)成共識，妥善保存相關(guān)交易資料。對于可以享受稅收優(yōu)惠政策的交易事項(xiàng)，尤其要留存交易資料備查，避免后期出現(xiàn)納稅爭議。
有關(guān)專家表示，混改過程中，新公司的部門設(shè)置、人員安排都會發(fā)生不小的變化，兩家公司的財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)也將率先面臨重新整合。在這種情況下，整合后的財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)對企業(yè)混改前的業(yè)務(wù)往來、申報(bào)數(shù)據(jù)、欠稅數(shù)據(jù)來源和金額等情況，可能并不十分清楚。為了更好地推進(jìn)工作，建議成立由財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人、律師和稅務(wù)師組成的專案小組，統(tǒng)籌負(fù)責(zé)混改過程中的涉稅事宜，及時(shí)就各類涉稅事項(xiàng)進(jìn)行集中研究，并與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)，及時(shí)、高效地防控好稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
專家提醒：享受優(yōu)惠應(yīng)注意前提條件
●值得企業(yè)注意的是，在現(xiàn)行的稅收政策框架下，沒有專門針對中央企業(yè)之間或中央企業(yè)和地方國有企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)的稅收優(yōu)惠。換句話說，要想享受稅收優(yōu)惠，必須符合現(xiàn)有相關(guān)政策的條件，不能“想當(dāng)然”。
中央企業(yè)和地方國有企業(yè)的混改，往往會涉及資產(chǎn)（股權(quán)）無償劃轉(zhuǎn)，進(jìn)而涉及稅收優(yōu)惠的享受問題。
實(shí)際上，中央企業(yè)和地方國有企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)），會涉及企業(yè)所得稅、增值稅和印花稅等多個(gè)稅種。如果劃轉(zhuǎn)的資產(chǎn)為土地或者不動產(chǎn)，還會涉及土地增值稅和契稅。值得企業(yè)注意的是，在現(xiàn)行的稅收政策框架下，沒有專門針對中央企業(yè)之間或中央企業(yè)和地方國有企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)的稅收優(yōu)惠。換句話說，要想享受稅收優(yōu)惠，必須符合現(xiàn)有相關(guān)政策的條件，不能“想當(dāng)然”。
為了鼓勵企業(yè)并購重組，降低重組過程中的稅務(wù)成本，國家先后發(fā)布了《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號，以下簡稱109號文件）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第40號），符合條件的資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)行為，可以適用特殊性稅務(wù)處理。劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得，劃入方企業(yè)可以按照被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)）的原賬面凈值確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。
但是，由于國務(wù)院國資委和地方國資委都不是法人企業(yè)，即使是其100%控股的企業(yè)間發(fā)生的資產(chǎn)（股權(quán)）無償劃轉(zhuǎn)行為，也不能適用109號文件規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理政策。鄒勝告訴記者，嚴(yán)格來說，中央企業(yè)和地方國有企業(yè)之間發(fā)生的資產(chǎn)（股權(quán)）無償劃轉(zhuǎn)行為，難以匹配現(xiàn)行特殊性稅務(wù)處理的要求。
除此之外，契稅的稅收優(yōu)惠適用也可能存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。北京明稅律師事務(wù)所高級合伙人施志群介紹，如果劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)涉及不動產(chǎn)，企業(yè)可能面臨契稅納稅義務(wù)。盡管《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕17號）中對企業(yè)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)過程中的契稅問題給予了一定的優(yōu)惠，但這些優(yōu)惠有一定的限定條件——承受縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進(jìn)行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬的單位，或同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)行為，方能適用免征契稅的優(yōu)惠。“中央企業(yè)與地方國有企業(yè)之間資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)如果不能嚴(yán)格滿足上述條件，在適用上述契稅優(yōu)惠時(shí)可能存在一定障礙。”施志群說。
增值稅方面可能存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，也應(yīng)當(dāng)引起國有企業(yè)的重視。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號 ）和《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》，符合條件的資產(chǎn)重組行為，涉及貨物、不動產(chǎn)和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。但是，值得企業(yè)注意的是，上述文件并未提到，金融商品和其他無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓也屬于不征稅范圍。因此，重組過程中，涉及相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為時(shí)，一定要注意是否構(gòu)成增值稅納稅義務(wù)，以避免引發(fā)不必要的爭議。
采訪中，不少國有企業(yè)反映，中央企業(yè)和地方國有企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)）過程中，標(biāo)的金額較高。但由于是無償劃轉(zhuǎn)，交易中并無納稅必要資金，在無法適用特殊性稅務(wù)處理的情況下，企業(yè)需要負(fù)擔(dān)的稅務(wù)成本很高。對此，中匯稅務(wù)集團(tuán)全國技術(shù)總監(jiān)、合伙人趙國慶表示，中央企業(yè)和地方國有企業(yè)間發(fā)生的資產(chǎn)（股權(quán)）無償劃轉(zhuǎn)，需經(jīng)過國資委的嚴(yán)格審核，其商業(yè)目的的合理性能夠得以保證。因此，有必要給予此類交易模式明確的稅收優(yōu)惠政策支持，以推動國有企業(yè)混改進(jìn)一步走向深入。
（參與本文采寫的還有：鄭國勇、郭煌、劉皓凡）