中國礦業大學 林愛梅 張騰龍
我國《企業會計制度》（2001）中規定資產減值以單項資產計算為基礎，沒有考慮到企業資產通常是組合在一起提供經濟利益的。因此，在會計實務中，像固定資產、無形資產等難以單獨產生現金流量，實際操作困難。國際會計準則（IAS36）與美國會計準則（FAS144）分別提出了“現金產出單元”與“資產組合”概念，并將其解釋為“出于確認和計量減值損失的目的，某項長期資產或某些資產與其他資產和負債應組合在一起，該組合產生的現金流量基本上獨立于其他資產和負債產生的現金流量，并且是最小的資產組合”。可見，他們都要求對不能獨立產生現金流量的資產，以資產組合（現金產出單元）為基礎進行減值測試，計算減值損失。我國在2006年頒布的《企業會計準則第8號——資產減值》中提出了“資產組”的概念，與“現金產出單元”和“資產組合”具有相同的內涵。本文通過實例說明在企業資產（或總部資產）有跡象表明可能發生減值時，資產組計提減值準備金的原始憑證的設計。
[例]甲企業下設三個分公司：A分公司、B分公司和C分公司，且A、B、C三個分公司均被認定為三個資產組。甲企業的資產總額為3500萬元。其中：總部資產800萬元；資產組A（A分公司）賬面價值600萬元,使用期限還有10年；資產組B（B分公司）賬面價值為1200萬元，剩余使用期限為20年；資產組C（C分公司）賬面價值為900萬元（其中包含商譽10萬元），剩余使用壽命為20年。2006年底，甲企業資產出現減值跡象。
表1 總部資產賬面價值分配表
項目 資產組A 資產組B 資產組C 合計
各資產組賬面價值（萬元）① 600 1200 900 2700
剩余使用年限② 10 20 20
使用壽命權數③ 1 2 2
加權后賬面價值（萬元）
④＝①×③ 600 2400 1800 4800
總部資產分攤比例⑤ 12.5% 50% 37.5% 100%
總部資產分攤額（萬元）⑥ 100 400 300 800
分攤后賬面價值（萬元）
⑦＝①＋⑥ 700 1600 1200 3500
（1）總部資產賬面價值分配表。企業的資產出現減值跡象，應將相關總資產分攤至各資產組，并通過總部資產分攤額與各資產組賬面價值之和來確定分攤后各資產組的賬面價值。企業可以編制“總部資產賬面價值分配表”分配總部資產。
（2）資產減值準備分配表。將總部資產分攤后的各資產組賬面價值與其可收回金額相比較，從而確定各資產組應計提的減值準備金數額，并按照一定的比例將減值準備在總部和本資產組之間進行分配。具體分配過程如表2所示。
表2 資產減值準備分配表 單位：萬元
內容 資產組A 資產組B 資產組C
分攤后賬面價值 700 1600 1200
可收回金額﹡ 850 1200 980
計提減值準備 0 400 220
分配給總部的比例（%） 25%（400÷1600） 25%（300÷1200）
分配給總部的金額 100 55
自留減值準備金 300 165
﹡可收回金額的確定：為該項資產（組）的凈額（公允價值－處置費用）與資產預計未來現金流量的現值中較高者。
（3）資產減值損失檢驗表。經過一系列的分配之后，還要對總部及各資產組（分公司）計提減值準備后的賬面價值之和與可收回金額之和對比是否相等。以此來檢驗各資產組減值準備的計提是否正確。
表3 資產組減值損失檢驗表 單位：萬元
部門 資產總額 計提減值準備 賬面價值 可收回金額﹡
總部 800 155（100+55） 645
A分公司 600 0 600 700
B分公司 1200 300 900 1200
C分公司 900 155+（商譽）10 735 980
總計 3500 620 2880 2880
﹡：可收回金額為表2中“分攤后賬面價值”與“可收回金額”中較小者。
參考文獻：
[1]崔華清、趙添翼：《現金產出單元減值問題的思考》，《中國農業會計》2004年第10期。
