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記者 闞歆旸 通訊員 陳曉黎
近日，國家稅務總局發布的《關于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年第20號），進一步明確了享受增值稅期末留抵退稅的主體條件、增量留抵稅額的計算、申請留抵退稅需要提交的材料等問題。有關專家提醒，納稅人應把握相關實操要點，順利辦理留抵退稅。
當企業增值稅銷項稅額小于進項稅額時，當期可以不繳納稅款。同時，未完成抵扣的進項稅額可以留存到下期抵扣，留存的部分即為留抵稅額。最近兩年來，財稅部門多次發文，就相關問題進行了明確，政策脈絡逐漸清晰。近日，國家稅務總局發布了《關于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年第20號，以下簡稱20號公告），進一步明確了納稅人享受留抵退稅的實操要點。
留抵退稅不再受行業限制
與之前的相關規定相比，20號公告最突出的變化，是取消了對留抵退稅的行業限制。
2018年6月27日，財政部、國家稅務總局發布的《關于2018年退還部分行業增值稅留抵稅額有關稅收政策的通知》（財稅〔2018〕70號，以下簡稱70號文件）明確規定，對裝備制造等先進制造行業、研發等現代服務業，電網企業的增值稅期末留抵稅額予以退還。20號公告則規定，同時符合5個條件的納稅人，不細分具體行業，即可向主管稅務機關申請退還增量留抵稅額。
根據20號公告第一條規定，這5個條件是：（1）自2019年4月稅款所屬期起，連續六個月（按季納稅的，連續兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第6個月增量留抵稅額不低于50萬元；（2）納稅信用等級為A級或者B級；（3）申請退稅前36個月未發生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開增值稅專用發票情形的；（4）申請退稅前36個月未因偷稅被稅務機關處罰兩次及以上的；（5）自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。
新增“增量留抵稅額”概念
根據20號公告規定，納稅人在辦理留抵退稅期間發生規定情形的，應該按照規定確定允許退還的增量留抵稅額。中匯稅務（重慶）合伙人李明東說，“增量留抵稅額”是一個新概念，值得相關納稅人注意。
李明東解釋，增量留抵稅額，是指與3月相比，2019年4月～9月新增加的期末留抵稅額，即每個月的留抵稅額必須大于零，9月要求留抵稅額必須達到50萬元以上。
李明東舉例說，假設甲公司2019年3月的留抵稅額為10萬元，2019年4月～9月每個月進項稅額均大于銷項稅額，合計產生了增量留抵稅額110萬元，且9月留抵稅額大于50萬元。假設該納稅人滿足其他增量留抵稅額申請退稅的條件，那么，甲公司符合條件的增量留抵稅額即為110－10＝100（萬元）。
進項構成比例影響退稅額
20號公告第二條規定，納稅人當期允許退還的增量留抵稅額，按照以下公式計算：允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構成比例×60%。
進項構成比例，是指2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內，已抵扣的增值稅專用發票（含稅控機動車銷售統一發票）、海關進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額，占同期全部已抵扣進項稅額的比重。
接上例，企業不能簡單地認為，可申請退回的增量留抵稅額就是100萬元，而是要根據進項構成比例做進一步計算。假設甲公司2019年4月～9月共計申報抵扣了進項稅額300萬元，而這300萬元包括了兩部分：一部分是增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額270萬元；另一部分為取得其他扣稅憑證可抵扣的進項稅額，如農產品計算抵扣的進項稅額、旅客運輸服務抵扣的進項稅額等30萬元。那么，其進項構成比例為270÷300=90%，則甲公司允許退還的增量留抵稅額為100×90%×60%＝54（萬元）。
國家稅務總局黃山市稅務局稽查局嚴穎提醒，留抵退稅對應的發票應為增值稅專用發票（含稅控機動車銷售統一發票）、海關進口增值稅專用繳款書以及解繳稅款完稅憑證，也就是說取得其他扣稅憑證計算抵扣的部分并不在退稅的范圍之內。但上述計算的進項稅額并非直接排除在留抵退稅的范圍之外，而是采用以規定的“允許退還的增量留抵稅額”計算公式、通過增加分母比重來計算退稅額的形式進行排除。
在留抵退稅后，附加稅費的計算基礎，也是相關納稅人需要關注的一項內容。
根據現行稅法及相關政策規定，納稅人需以實際繳納的增值稅、消費稅的稅額為計稅依據，依法繳納城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加。此前，為配合70號文件規定的部分行業實施期末留抵稅額退稅政策的實施，財政部、稅務總局發布了《關于增值稅期末留抵退稅有關城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加政策的通知》（財稅〔2018〕80號，以下簡稱80號文件），明確對實行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加的計稅（征）依據中扣除退還的增值稅稅額。
國家稅務總局長沙市稅務局稽查局段文濤認為，鑒于80號文件并未限定只適用某一時期或某個行業，該項政策適用于所有實行增值稅期末留抵退稅的納稅人。也就是說，20號公告涉及的增值稅期末留抵退稅，也適用80號文件的規定。
接上例，假設甲公司位于市區，2019年10月產生增值稅銷項稅額150萬元，當期取得進項稅額20萬元，9月期末留抵稅額為110萬元，3月期末留抵稅額為10萬元，甲公司允許退還的增量留抵稅額為54萬元，已在10月取得申請退還的增量留抵稅額54萬元。此時，甲公司10月的上期留抵稅額變為110－54＝56（萬元），10月應抵扣稅額合計為56＋20＝76（萬元）。
10月，甲公司增值稅應納稅額＝150－76＝74（萬元），假設在沒有相關配套政策情況下，甲公司應申報繳納城市維護建設稅74×7%＝5.18（萬元），教育費附加74×3%＝2.22（萬元），地方教育費附加74×2%＝1.48（萬元），共繳納附加稅費8.88萬元。
如果將留抵退稅的金額從城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加的計稅（征）依據中扣除，則甲公司10月應以74－54＝20（萬元）為計稅（征）依據，申報繳納城市維護建設稅20×7%＝1.4（萬元），教育費附加20×3%＝0.6（萬元），地方教育費附加20×2%＝0.4（萬元），共繳納2.4萬元。考慮到80號文件的疊加效應，甲公司10月合計可以少繳納附加稅費6.48萬元。
