——青島萊西市企業發展局 李勇
2007年3月16日，第十屆全國人大第五次會議順利通過了《中華人民共和國企業所得稅法》（中華人民共和國主席令〔2007〕63號）。新《企業所得稅法》的主要精神體現在：“四個統一、兩個過渡”，即統一稅法并適用于所有內、外資企業，統一并適當降低企業所得稅稅率，統一和規范稅前扣除辦法和標準，統一稅收政策，建立“產業優惠為主、區域優惠為輔”的新稅收優惠體系；對部分特定區域實行過渡性優惠政策，對享受法定稅收優惠的老企業實行過渡措施。《企業所得稅法》將于2008年1月1日正式實施。企業所得稅稅率為25%。這意味著與以前相比，民營企業所上交的企業所得稅稅率有所下降。民營企業所得稅籌劃在會計核算中顯的更為重要。
民營企業納稅籌劃是指日常財務管理過程中，在法律允許的范圍內，通過對一些不同的經營和納稅方案的測算、比較、選擇與實施，繳納適當稅金，以企業總體稅負最小為目的的一種財務管理活動。合法性是民營企業納稅籌劃的前提；實現企業總體稅負最小是民營企業納稅籌劃的目的；制定不同的納稅方案并進行的測算、比較、選擇和實施是民營企業稅收籌劃的途徑與方法。
納稅籌劃發展的原因。一是納稅人的需求。經濟學中所講的“人”是一種總是在追求自身利益最大的“經濟人”；因而沒有一“人”是愿意多繳稅的，他總是希望在收益一定時能盡量少繳稅。這是人的正常心理。有些人通過合法的手段達到這一目的，而有的人則借助非法的手段，如逃稅、騙稅、偷稅、漏稅。大部分人不愿意冒風險違反法律，但是又希望少繳稅，因此納稅籌劃也就應運而生了。二是納稅籌劃存在空間。國家為實現公平分配、調節經濟的財政稅收目標，稅收法規中也必須對不同的納稅事項作出不同規定，因而稅收法規對同一稅類的征納規定完全相同的情況，事實上是不現實的，因而稅收籌劃的空間總是存在的。三是法律上的認可。法律認可也是開展納稅籌劃的一個重要原因。如果國家的法律對納稅籌劃不認可，認為這種行為屬于偷稅的范圍，就會嚴加阻止這種行為，這樣就會阻礙納稅籌劃的歷史進程；相反，如果國家對納稅籌劃的這種行為表示認可，則納稅籌劃的步伐就會加快。在現代社會中，由于企業進行納稅籌劃有助于國家實現調節社會經濟的政策目的，通常會鼓勵企業納稅籌劃，很少會出現法律禁止納稅籌劃的情況。
納稅籌劃的制度保障。一是承認納稅人權利。承認納稅人的權利是納稅籌劃產生和開展的基本條件。納稅人最大和最基本的權利，就是不需要繳納比稅法規定的更多的稅金，納稅人的稅務行政復議等權利，都是從納稅人不需要繳納比稅法規定的更多的稅金這項最基本權利派生出來的。二是法制健全和透明。納稅籌劃的產生和發展還要求有一個健全和透明的法制，一個保障納稅人權利可以得以實現的制度。在法制不健全、不透明，在人治的國家里，稅收和納稅籌劃都得不到法律保證：一方面是基層征稅人員說了算，稅收流失嚴重；另一方面非征稅人員的納稅籌劃到頭來是一場空。
納稅籌劃的信息要求。一是籌劃主體的信息。籌劃主體的信息包括：籌劃主要的意圖、經營狀況、財務狀況。其中，籌劃主體的意圖是納稅籌劃中最根本的部分，是納稅籌劃活動的出發點。因為，納稅籌劃是為了實現一定的理財目標而進行的活動，而理財目標是為了滿足籌劃主體的特定意圖構思的，所以，籌劃者首先必須了解籌劃主體的意圖，即籌劃主體對所期望結果的真實想法。如果籌劃主體試圖借助籌劃者進行納稅舞弊來達到少繳稅，本身就違背納稅籌劃合法性原則。二是納稅環境的信息。納稅環境是納稅籌劃的外部條件，任何籌劃運作都是在一定的環境中進行的。納稅環境是籌劃主體理財活動中的不可控因素。因此，籌劃者在進行籌劃運作前，必須對籌劃主體面臨的稅收環境有全面充分的認識。首先，私營企業要弄清經營活動涉及哪些稅種，各個稅種的具體規定；其次，要了解各個稅種之間的相關性，因為納稅籌劃要著眼于整體稅負的降低，眼睛不能只盯在個別稅種的負擔高低上，各個稅種之間是相互關聯的，一種稅少繳了，另一種稅可能要多繳；第三，要了解稅收征納程序，弄清征納雙方在稅收征納活動中的權利和義務；第四，要掌握有關稅務行政制度，了解通過什么渠道、方式維護民營企業的合法權益。三、政府涉稅行為的信息。稅收分配關系中征納是一對矛盾，征納雙方存在著對立性和競爭性，雖然他們的根本利益是一致的。但是，在具體的經濟生活中，他們的活動具有相互競爭性、并表現出對不同目標的追求。民營企業出于對自身經濟利益的追逐，希望減輕自己的納稅負擔，采取的納稅籌劃方案可能符合政府的課稅意圖，也可能違背政府的課稅意圖。四是反饋的信息。任何籌劃方案都是以一定的稅收環境為基礎制定的。但是影響稅收環境的因素，如稅收法律、法規、規章和政府的反避稅措施不是一成不變的，這就決定了納稅籌劃活動必須是一個動態的過程；在籌劃方案的實施過程中，民營企業應注意收集反饋信息，著重分析籌劃環境中哪些因素最有可能發生變化，哪些因素已經發生了變化。因此，民營企業要注重收入、存貨計價方法、費用分攤、固定資產折舊方法的納稅籌劃。
收入的納稅籌劃。企業產品銷售收入的具體形式是多種多樣的，但總體上有三種類型：現銷方式、賒銷方式和預收貸款方式。不同的結算方式其收入的確認時間有不同的標準。采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將提貨單交給買方的當天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；采取預收貨款方式銷售貨物，確認收入的時間為貨物發出的當天。對于臨近年終所發生的銷售收入，企業應根據稅法規定的確認條件進行納稅籌劃，推遲收入的確認，使當年的收入推遲到下年確認。 例如對于分期收款銷售商品來說，對于本應在12月確認的銷售收入可在訂立合同時約定在次年1月支付，從而將收入延遲到第二年確認。對發貨后一時難以回籠的貨款，可作為委托代銷商品處理，避免采用托收承付和委托收款結算方式銷售貨物，防止墊付稅款；采用支票、銀行本票和匯兌結算方式銷售貨物，從而獲得延遲納稅的好處，也可以把銷售確認的時間推遲幾天。因此，企業可根據產品銷售策略選擇適當的銷售結算方式，控制收入確認的時間，合理歸屬所得年度以達到減稅或延緩納稅的目的。一般情況下，民營企業應該在稅法允許的范圍內選取推遲應稅收入確認的會計處理方法，但是在所得稅的減免期也要考慮提前確認的必要性。如民營企業取得的非貨幣性資產捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經主管稅務機關審核確認，可在不超過5年期間內均勻計入各年度應納稅所得額。如果在正常的納稅期，民營企業將非貨幣性資產捐贈收入均勻計入5年的應納稅所得額，可以推遲稅款的繳納，以獲得時間價值；如果在免稅期，應將非貨幣性資產捐贈收入一次性計入當期所得，以避免遞延到正常納稅期后為此繳納稅款。
存貨計價方法的納稅籌劃。在企業所得稅納稅籌劃中，存貨計價方法的選擇主要運用在會計核算中。存貨的計價分為存貨取得的計價、存貨發出的計價和存貨結存的計價。不同環節的存貨，計價方法不同，與納稅籌劃關系較大的是存貨發出的計價方法。依據現行的會計制度和稅法的有關規定，企業可以根據情況選用任意一種計價方法。根據存貨計價方法的相關規定，存貨發出和領用的計價方法有：個別計價法、加權平均法、先進先出法、后進先出法。后進先出法自2007年1月1日起不再允許使用。在市場經濟條件下，商品價格受供求等多種因素影響而不斷變動，不同的存貨計價方法，對企業成本、利潤總額及當期應繳稅款的多少是不同的，從而對企業財務狀況、盈虧情況及所得稅產生較大影響。
我國企業所得稅采用比例稅率征收。在比例稅率條件下，對存貨計價方法的選擇，考慮以下因素：（1）市場物價變化因素。自2007年1月1日起將不再允許使用后進先出法，當物價持續上漲時，企業宜采用加權平均法，因為加權平均法對發出的材料、商品等按存貨中加權后的平均價格進行核算，銷售成本中包含后期進貨的部分成本，數額較高，相應期末結存存貨成本較低，這樣將利潤和納稅遞延到以后年度，達到延緩繳納企業所得稅的目的。當物價呈下降趨勢時，則采用先進先出法較有利。因為采用此方法，期末存貨成本較低，而銷貨成本較高，同樣可以將利潤遞延至以后年度，達到延遲繳納企業所得稅的目的。（2）企業稅負期。如果企業正處于所得稅的免稅期，在物價上漲情況下，選擇先進先出法核算，會減少成本的當期攤入，企業在免稅期內得到的免稅額也就越多；相反，如果企業正處于征稅期或高稅負期，宜選擇加權平均法或移動平均法，使當期成本攤入盡量擴大，以達到減少民營企業當期應納稅所得稅額。
費用分攤的納稅籌劃。企業在生產經營中發生的主要期間費用包括財務費用、管理費用和銷售費用。不同費用的分攤方式會擴大或縮小企業的期間費用，從而會影響企業的利潤水平，因此企業可以選擇有利的方法來進行費用的分攤。而對于有多種分攤方法可供選擇的期間費用，在采用不同的分攤方法下，其每期應分攤的費用額不同，對利潤和應納所得額產生的影響也就不同。利用費用分攤法擴大或縮小應納稅所得額，影響企業納稅水平時注意解決兩個問題：一是如何實現應稅利潤最小化；二是期間費用攤入時怎樣使其實現最大攤入。費用分攤通常有兩種：（1）實際費用攤銷法，即根據實際費用進行攤銷；（2）平均分攤法，即把一定時間內發生的費用平均攤在每個產品的成本中。這兩種方法產生的結果都不同，企業利潤沖減的程度和納稅多少均有差異，民營企業利用這種差異進行有效的納稅籌劃。
固定資產折舊方法的納稅籌劃。固定資產折舊是成本的重要組成部分，有著“稅收擋板”的效用。按我國現行會計制度規定，民營企業常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數總和法和雙倍余額遞減法。運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致，分攤到各期的固定資產成本也存在差異。因此，折舊的計算和提取必然關系到成本的大小，直接影響企業的利潤水平，最終影響企業的稅負輕重。這樣，企業可利用折舊方法上存在差異，開展納稅籌劃工作。并應注意以下幾個問題：（1）固定資產折舊方法的選擇要符合法律規定。（2）固定資產折舊方法的選擇必須考慮稅制因素的影響。在累進稅制下，采用平均年限法，可以使企業的利潤避免忽高忽低，保持在一個相對穩定的狀態下，減少企業的納稅。當然企業自身的條件、稅率累進的急劇程度及銀行利率的大小因素，也會對折舊的節稅效果產生影響。因此，在累進稅制下，企業到底采用何種折舊方法需企業經過比較分析后才能最后做出決定。（3）固定資產折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素的影響。值得注意的是，如果民營企業采用加速折舊的方法，一定要符合稅法規定。按稅法規定的加速折舊的方法、年限進行相應的會計核算。（4）固定資產折舊方法的選擇必須考慮資金時間價值因素的影響。從表面上看，在固定資產價值固定的情況下，無論民營企業采用什么折舊方法，也無論折舊年限多長，計算提取的折舊總額都是一致的。但是，由于資金時間價值因素的影響，使不同時點上的同一單位資金的價值含量不等值。（5）固定資產折舊方法的選擇必須考慮折舊年限的影響。現行財務制度和稅法對固定資產折舊年限均給予企業一定的選擇空間。這樣，企業便可根據自己的具體情況，選擇對民營企業有利的固定折舊年限對固定資產計提折舊。一般情況下，企業創辦初期且享有減免稅優惠待遇時，企業可通過延長固定資產折舊年限，將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本，從而獲取“節稅”的稅收收益。但對一般性企業，即處于正常生產經營期且未享有稅收優惠待遇的企業來說，縮短固定資產折舊的限，可以加速固定資產成本的回收，使企業后期成本費用前移，前期利潤后移，從而獲得延期納稅的好處。民營企業對固定資產折舊年限的選擇并非只有固定的模式，也不能單純從稅收的角度考慮。民營企業必須在充分考慮各方面因素后，對固定資產的折舊年限做出選擇。
總之，民營企業納稅籌劃要嚴格遵守國家稅法，充分利用稅收優惠規定，積極利用稅收的特定條款，使納稅籌劃取得的最大收益。
