林志新、趙巍
行政事業單位會計處理是相關會計考試的必考內容。與原內容相比，由于行政事業單位會計制度進行了重大改革，行政事業單位應收票據核算發生了新變化，有些核算容易混淆，提醒廣大考生及相關從業者必須高度關注。
為了適應權責發生制政府綜合財務報告制度改革的需要、規范行政事業單位會計核算、提高會計信息質量，財政部制定了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號，下稱為新制度），自2019年1月1日起實施，鼓勵行政事業單位提前執行。由于行政事業單位會計制度發生了重大改革，行政事業單位應收票據核算發生了變化，提醒廣大考生及相關從業者必須高度關注，準確掌握其核算方法。
詳解核算規定
收到應收票據的核算：
財務會計：因銷售產品、提供服務等收到商業匯票，按照商業匯票的票面金額，借記“應收票據”科目，按照確認的收入金額，貸記“經營收入”等科目。涉及增值稅業務的，按“應交增值稅”科目相關核算規定進行。
預算會計：不需要核算。
商業匯票向銀行貼現的核算：
1.持未到期的商業匯票向銀行貼現的核算：
財務會計：持未到期的商業匯票向銀行貼現，按照實際收到的金額（即扣除貼現息后的凈額），借記“銀行存款”科目，按照貼現息金額，借記“經營費用”等科目，按照商業匯票的票面金額，貸記“應收票據”科目（無追索權）或“短期借款”科目（有追索權）。
預算會計：持未到期的商業匯票向銀行貼現，按照實際收到的金額（即扣除貼現息后的凈額），借記“資金結存——貨幣資金”科目， 貸記“經營預算收入”等科目。
2.附追索權的商業匯票到期未發生追索事項的核算：
財務會計：附追索權的商業匯票到期未發生追索事項的，按照商業匯票的票面金額，借記“短期借款”科目，貸記“應收票據”科目。
預算會計：不需要核算。
需要指出的是，附追索權的商業匯票到期會發生追索事項，也需要進行相應的核算。
財務會計：附追索權的商業匯票到期發生追索事項的，按照商業匯票的票面金額，借記“短期借款”科目，貸記“銀行存款”科目，同時，借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據”科目。
預算會計：附追索權的商業匯票到期發生追索事項的，按照商業匯票的票面金額，借記“債務還本支出 ”科目，貸記“資金結存——貨幣資金”科目。
商業匯票背書轉讓的核算：
財務會計：將持有的商業匯票背書轉讓以取得所需物資時，按照取得物資的成本，借記“庫存物品”等科目，按照商業匯票的票面金額，貸記“應收票據”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅業務的，按“應交增值稅”科目相關核算規定進行。
預算會計：將持有的商業匯票背書轉讓以取得所需物資時，如有差額，按支付的金額借記“經營支出”等科目，貸記“資金結存——貨幣資金”科目；按收到的金額借記“資金結存——貨幣資金”科目，貸記“經營支出”等科目。
商業匯票到期的核算：
1.商業匯票到期，收回應收票據的核算：
財務會計：收回票款時，按照實際收到的商業匯票票面金額，借記“銀行存款”科目，貸記“應收票據”科目。
預算會計：收回票款時，按照實際收到的商業匯票票面金額，借記“資金結存——貨幣資金”科目， 貸記“經營預算收入”等科目。
2.商業匯票到期，付款人無力支付票款時的核算：
財務會計： 因付款人無力支付票款，收到銀行退回的商業承兌匯票、委托收款憑證、未付票款通知書或拒付款證明等，按照商業匯票的票面金額，借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據”科目。
預算會計：不需要核算。
核算實例
【例1】某事業單位2019年1月21日開展經營活動對外銷售貨物一批，價稅合計為11.7萬元，增值稅稅率為17%。該事業單位為增值稅一般納稅義務人，收到票面金額為11.7萬元的3個月商業匯票一張。2019年2月21日因資金需要，持未到期的該商業匯票向銀行進行貼現，貼現息為0.15萬元，收到貼現款為11.55萬元，存入銀行，無追索權。則有：
1.2019年1月21日收到應收票據的核算
財務會計：
借：應收票據 11.7
貸：經營收入10
應交增值稅——應交稅金（銷項稅額） 1.7
預算會計：不需要核算。
2.2019年2月21日的貼現核算
財務會計：
借：銀行存款11.55
經營費用 0.15
貸：應收票據 11.7
預算會計：
借：資金結存——貨幣資金11.55
貸：經營預算收入 11.55
【例2】資料同例1，假如貼現的商定匯票有追索權，附追索權的商業匯票到期未發生追索事項。則有：
1.2019年1月21日收到應收票據的核算
財務會計：
借：應收票據 11.7
貸：經營收入10
應交增值稅——應交稅金（銷項稅額） 1.7
預算會計：不需要核算。
2.2019年2月21日的貼現核算
財務會計：
借：銀行存款11.55
經營費用 0.15
貸：短期借款 11.7
預算會計：
借：資金結存——貨幣資金11.55
貸：經營預算收入11.55
3.2019年4月21日附追索權的商業匯票到期未發生追索事項的核算
財務會計：
借：短期借款 11.7
貸：應收票據 11.7
預算會計：不需要核算。
【例3】資料同例1，假如貼現的商定匯票有追索權，附追索權的商業匯票到期發生追索事項。則有：
1.2019年1月21日收到應收票據的核算
財務會計：
借：應收票據 11.7
貸：經營收入10
應交增值稅——應交稅金（銷項稅額） 1.7
預算會計：不需要核算。
2.2019年2月21日的貼現核算
財務會計：
借：銀行存款11.55
經營費用 0.15
貸：短期借款 11.7
預算會計：
借：資金結存——貨幣資金11.55
貸：經營預算收入 11.55
3.2019年4月21日附追索權的商業匯票到期發生追索事項的核算
財務會計：
借：短期借款 11.7
貸：銀行存款 11.7
同時：
借：應收賬款11.7
貸：應收票據 11.7
預算會計：
借：債務還本支出11.7
貸：資金結存——貨幣資金11.7
【例4】某事業單位2019年2月6日將持有的一張商業匯票背書轉讓以取得所需物資。該商業匯票票面金額為18萬元，取得物資的成本為20萬元，增值稅進項稅額為3.4萬元，用銀行存款支付差價為5.4萬元。該事業單位為增值稅一般納稅義務人。則有：
財務會計：
借：庫存物品 20
應交增值稅——應交稅金（進項稅額） 3.4
貸：應收票據 18
銀行存款 5.4
預算會計：
借：經營支出5.4
貸：資金結存——貨幣資金 5.4
核算應注意的問題
一是應收票據相關業務要進行“平行記賬”。在系統總結分析傳統單系統預算會計體系的利弊基礎上，新制度按照《改革方案》和《基本準則》的要求，構建了“財務會計和預算會計適度分離并相互銜接”的會計核算模式。對于納入部門預算管理的應收票據發生相關業務，在進行財務會計核算的同時也應當進行預算會計核算。對于其他業務，僅需要進行財務會計核算。這種既考慮財務會計核算，又考慮預算會計核算的做法，體現了新制度的先進性與科學性。
二是區分無追索權和有追索權分別進行持未到期的商業匯票向銀行貼現的財務會計核算。持未到期的商業匯票向銀行貼現，如果無追索權，直接沖減“應收票據”科目，如有追索權，不能直接沖減“應收票據”科目，而是通過增加“短期借款”科目進行財務會計核算，體現了新制度的精細性。
三是附追索權的商業匯票到期未發生和發生追索事項的核算方法有所不同。附追索權的商業匯票到期未發生追索事項的，財務會計中作沖減“短期借款”與“應收票據”科目處理，預算會計不需要核算。而附追索權的商業匯票到期發生追索事項的，財務會計中需要做兩筆處理，先做還款處理，沖減“短期借款”與“銀行存款”科目，再做確認債權處理，增加“應收賬款”科目，沖減“應收票據”科目。由于涉及到貨幣資金的變化，預算會計也需要進行相應的核算。這體現了新制度的嚴謹性。
