■張本越 陳俊領/文
物料流量成本會計（MFCA）作為一種新型的環境管理會計方法，通過對物料流量進行追蹤使廢棄物成本可視化，清晰地反映廢棄物成本信息，便于企業有效地進行成本控制，減小環境壓力，以提升企業的經濟效益和環境效益。20 世紀
90 年代末，MFCA 起源于德國，隨后在日本得到不斷完善和廣泛發展。日本產業環境管理協會在 1999 年開始進行環境管理會計的調查，2000 年招募田邊三菱制藥一批企業進行試點，在企業生產過程中引入MFCA 方法，并積極貫徹相關國際標準，取得顯著成效。
在田邊三菱制藥的應用
田邊三菱制藥作為日本最早的MFCA 試點企業之一，在多品種小批量的藥品生產線，率先推行了 MFCA 核算方法，彌補了傳統成本核算的不足，取得了良好的成效。
田邊三菱制藥生產過程分為合成、精制、原藥、稱量、制劑和包裝六大工序。企業通過引入 MFCA 進行核算，把每個生產過程的材料損失進行物理和貨幣量化，使材料損失可視化，并對相關材料進行循環利用。在 MFCA 物量中心分析中，負產品成本為 13729.42 萬日元，其材料分配率為 45.15% ，負產品在生產成本占比較大。其中，MC 成本為
5867.61 萬日元，其材料分配率 42.74%， 說明企業在生產過程中的資源利用效率低。與此同時，MFCA 使其負產品隱性成本得以體現，構建有效的廢棄物回收優先排序法，利于企業在生產過程中根據企業自身實際發展狀況，對本企業的環境和經濟效益進行優先排序。在負產品物量中心評估過程中，合成和精制生產過程材料成本共計4673.26 萬日元，材料分配率 79.65% ，廢棄物處理成本共計
1218.48 萬日元，材料分配率 81.19% 。由此可見，該公司的材料損失主要集中在合成和精制環節，體現出某些生產材料設計存在的缺陷，從而致使生產過程材料嚴重浪費。
廢棄物處理成本得到有效控制
MFCA 的應用使田邊三菱制藥廢棄物處理成本及材料損失得到有效控制。
一是廢棄物處理方法改進取得重大經濟成果。企業將降低廢棄物處理成本作為短期目標，通過對生產設備更新改進，對提純工藝進一步提升，使全場的廢液采用燃燒處理方法變更為活性污泥處理方法成為可能。同時，對廢棄物有效成分進行回收再使用，剩余的排放大氣， 或者通過廢液排出，使得該廢棄物有效成分進行回收再利用，每年可取得節約
54 億日元的經濟效果。
二是廢氣排放量得到大幅度削減。田邊三菱制藥把 96%廢氣成分進行回收再使用，剩余的排放或者通過廢液排出。環境自主行動計劃的提出，確保削減廢氣排放量的目標得以實現，廢氣排放量 2003 比 1999 年削減 10%，實際實現
73%的削減。由于廢棄物處理方法的改進，廢液的燃燒處理得到完全廢止，藥廠一年可節省 2328 噸，環境行動計劃確定比 1993 年削減 10%，僅此工序就已完成
41%。
三是 MFCA 向下游供應鏈推進。由于MFCA 在該公司的成功引入，使復雜的計算過程得到了根本解決，并促使其在下屬的大阪等工廠全方位采用 MFCA 核算。此外，該公司還將在生產的上下游企業進行縱向推廣，以取得良好的經濟效益、環境效益和社會效益。
應用創新
田邊三菱制藥將 MFCA 導入生產過程，通過構建企業物質流模型，增加物質流透明度，用可視化、清晰化的數據進行分析，對企業生產計劃、生產工藝、質量控制、物料有效利用等提供切實可行的改進依據。一是以物質流計量為突破口的成本控制。MFCA 通過對在生產過程中發生材料損失的環節進行優先排序，以確定改進的關鍵環節，使材料損失轉化為輸入量；實現損失材料再加工，提高物料的利用效率，從輸入量角度進行成本控制。同時，細化了相關成本管理結構，使成本控制與生產工藝、技術改進、管理對象相匹配。對廢棄物處理成本由傳統會計核算的費用處理改為計入負產品成本，從而使生產過程成本定量化、清晰化。
二是以環境保護為引擎的廢棄物成本管理。在MFCA 核算的背景下，企業將預期產品以外的視為企業的負產品，通過對物量中心廢棄物優先排序，改進生產工藝，企業可以針對關鍵生產工序進行設備改進和再投資，提高廢棄物處理工藝水平，減少廢棄物產生量。這克服了傳統成本核算計入期間費用致使廢棄物成本隱藏的缺陷，使企業能通過MFCA 分析出企業內部損失及其對環境造成的影響，并根據有關指標完善環境管理體系，在保證企業增收的同時，實現了企業的雙贏。
三是嵌入 MFCA 的供應鏈集群效應。MFCA 通過對企業生產過程數據的追蹤和計量，對企業內部進行有效的成本控制、質量控制以及管理體系的改進，不僅削減了企業的物料損失，減少了企業廢棄物處理成本，降低企業對環境的影響。同時，MFCA 使得生產過程中產品成本以及廢棄物成本可視化，有利于企業環境會計信息披露的標準化、精確化。
（作者單位：遼寧科技大學工商管理學院）
