中國水利水電第八工程局有限公司國際公司東加項目/陶海林
印度尼西亞是東南亞地區最大的經濟體，是中國的重要海上鄰國，也是“一帶一路”首倡之地，未來中國與印尼會有更多的雙邊合作，尤其是在基礎設施建設領域的合作，這是建筑行業企業“走出去”戰略在印尼的重要機遇，在印尼市場正確籌劃的稅務事宜，降低成本，增加效益，這是企業提升在印尼市場競爭力的重要經營策略。根據梅格博士在其《會計學》一書中對稅收籌劃定義: 在納稅發生之前,有系統地對企業經營和投資行為做出事先安排,降低稅務成本,這個過程就是稅收籌劃。本文將依據稅務籌劃定義整體介紹印度尼西亞EPC總承包項目稅務策劃策略。
一、印尼稅收制度及稅收優惠政策調研
稅收籌劃應以符合稅收政策法規為導向，印尼EPC總承包項目稅務籌劃工作必須了解中國的相關稅收法規，更要了解印尼的稅法體系和稅收法規，稅收籌劃應以符合稅收政策法規為導向，稅前籌劃，事先籌劃，符合中國和印尼兩國法律及稅收法規是中國企業在印尼稅務籌劃的前提。稅務籌劃的合法性原則要求必須了解中國境外工程承包相關政策、印尼稅收制度及稅收優惠政策。
（一）印尼主要稅收制度。
印尼的稅收制度相當完善，采用實行中央和地方兩級課稅制度，稅收立法權和征收權主要集中在中央。依照屬人原則（依據納稅人與本國政治法律的聯系以及居住的聯系，來確定其納稅義務）和屬地原則（依據納稅人的所得是否來源于本國境內，來確定其納稅義務）行使其稅收管轄權，現行的主要稅種有：公司所得稅、個人所得稅、增值稅、奢侈品銷售稅、土地和建筑物稅、關稅、印花稅等，其中EPC工程施工企業主要面臨以下主要稅種：
1.所得稅（PPH）；采用代扣代繳形式，主要稅種有個人所得稅、進口稅、最終所得稅等。增值稅。增值稅（VAT）是對在印尼境內轉讓應稅貨物或提供應稅服務而征收的稅項，增值稅是目前印尼最主要的稅種之一，于在1995年4月起開始征收，法定稅率為10%。增值稅應納稅額計算一般遵循進-銷項相抵機制。應稅項目包括：在境內銷售應稅貨物，進口應稅貨物，企業在印尼境內提供應稅服務，在印尼境內使用或消費來自境外的應稅無形產品等。
（二）印尼稅收優惠政策。
為了吸引外資，印尼給外國投資者有相應的稅收優惠政策，建筑工程承包主要包括所得稅減免、增值稅免稅、關稅優惠等。具體的優惠政策條款主要涉及貨物進出口環節、經濟特區、外商投資等方面，對于EPC總承包項目，特別是中國印尼政府間的“兩優貸款項目”，最值關注的是增值稅免稅政策一般結合所得稅減免和關稅優惠政策一起實施，因為兩項稅收優惠政策都在采購環節（P環節）。
二、整體籌劃及稅前籌劃
（一）整體籌劃。
整體籌劃原則是稅務籌劃的應堅持的重要原則，是指企業稅務籌劃時需綜合考慮與之相關的各稅種效應，各子企業稅收利益訴求應當服從整體稅負最低原則。中國建筑企業“走出去”戰略在印尼也是極具有中國特色的，大型國有國企是先鋒也是主力，同時旗下多個子公司負責實施不同項目，各項涉稅情況不一樣，稅務籌劃關注的稅種也不同，不同子公司也有各自的稅收利益訴求，但根據印尼所得稅法規定的要求，同一公司下的項目只能有一個納稅主體，所以整體籌劃顯得尤為重要。堅持整體性原則，可以降低稅務成本和風險，維護企業的長遠利益，實現稅收收益最大化。
（二）稅前籌劃。
目前有觀點認為對稅務籌劃工作的重點在合同執行階段，認為造成稅成本的增加和稅務風險的主要原因是項目履約過程中稅務管理不善造成的，而忽視合同簽訂和合同談判階段稅務籌劃工作，而是將稅務籌劃工作的重心放在合同執行階段，在合同談判、合同報價對稅務成本與稅務風險估計不足。這不符合稅前籌劃，事先籌劃的概念，會為項目履約階段帶來一系列的稅務問題，增加稅務成本，同時，因合同簽訂時帶來的稅務風險在履約過程中是難以避免的，或者是需要花大代價才能避免，為企業和項目帶來極大的損失。
三、最重要的稅務籌劃方案-合同拆分
（一）合同拆分的背景與主要意義。
合同投標階段，需深入研究EPC合同模式對稅務的影響，特別是對所得稅的影響，EPC工程的納稅組成包括以下幾部分：工程設計，工程設計部分印尼政府以代扣代繳的形式征收最終所得稅，業主行使代扣代繳的義務；設備采購，主要包括FOB部分，主要涉及關稅和增值稅；土建，土建部分發生在印尼現場，涉及所得稅與增值稅，同時需要清楚印尼政府是否有當地成分要求。在投標階段不需提及合同拆分。合同拆分在中標后，根據前期的稅務調研確定是否需要拆分合同，如果需要分拆在合同談判中需向業主提出請求拆分合同。
所得稅是EPC項目涉及的最重要稅種之一，納稅基礎是項目利潤，進行EPC合同拆分有深刻的法律依據和重要意義。根據中印稅收雙邊協定第七條規定，因中國企業在印尼有常設機構，并且EPC總承包項目工期遠超過六個月，在印尼不能享受雙邊稅收協定優惠待遇，需對EPC總承包項目征稅，但實際上設計和采購基本發生在中國境內，通過國內總公司或關聯企業統一采購并出口，納稅環節在中國已經發生，如果印尼政府再征稅則存在重復征稅的情形。
2008年印尼政府對稅法進行重大修改，發布了關于從建筑服務業務收入征收所得稅的第51/2008號法規，建筑服務類業務收入由適用預提所得稅（Non-Final Tax）變更為適用最終所得稅（Final Tax），由付款方代扣代繳的所得稅直接構成納稅人在本財政年度內的“當期所得稅”，年末不再根據實際盈利情況匯算清繳，EPC總承包合同如果進行合同拆分，離岸合同可要求業主不再代扣代繳所得稅。所以，合同拆分的主要意義在于避免雙重征稅。
（二）合同拆分。
1.合同拆分基本思路。
合同拆分一般是根據納稅組成和合同內容發生地，將EPC合同分為兩個部分進行簽約：設計和采購部分主要工作在中國境內，稱為離岸合同，主要的納稅環節在中國境內；而EPC合同的C部分主要工作在項目所在地，為ONSHROE合同，主要納稅環節在印尼，涉及所得稅、增值稅等。
合同談判時需向業主提出合同拆分，并確定合同簽訂主體。EPC總包項目常見的簽約主體主要由以下幾種：一是以母公司/分公司(代表處)名義；二是母公司直投的子公司或者合資公司名義；三是母公司間接控股的子公司或者合資公司名義。中國企業一般選擇離岸合同由國內總公司與業主直接簽約，合同由總公司執行；因印尼政府為促進本國技術的提高和相關產業的發展、促進勞動力就業、積累資本，在岸合同一般有當地成分要求，需有當地公司參與。在岸合同合同一般選擇由在印尼設立公司或代表處與當地公司組成的聯合體對業主簽約，合同由聯營體執行。事實上以聯合體的名義簽約有利于避免雙重征稅，因為只要在岸合同的簽約主體是代表處，印尼稅務局可認為離岸合同也是由母公司執行，可對離岸合同提出納稅要求，并且主要訴求是業主代扣代繳的最終所得稅這一點，但以聯合體的名義簽約和執行合同，一定程度規避免對離岸合同的審計風險。（2）分拆合同金額的確定。
根據中國現行稅法規定“企業已在境外繳納的所得稅，可以從其當期應納稅額中依法抵免，同時也規定“境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利”。因為合同拆分時合同金額的大小直接影響收入和利潤。根據以上規定將利潤過多的集中在某一合同中都是不合適的，所以如何確定在岸合同和離岸合同的金額，需整體考慮在印尼市場盈利情況和資金使用情況，通過正確的成本測算來指導我們確定相應的合同金額，特別是在岸合同合同金額，納稅環節在印尼，合同金額的大小直接影響所得稅，如果利潤過高需交高額所得稅；利潤過少虧損嚴重，易引發稅務審計。同時，中國和印尼都有相關的稅收管轄權的認定標準、避免雙重征稅的規定，合同拆分時應充分考慮拆分方案的是否合理，是否符合規定，不能違背相關的法律，如果拆分方案不對，不僅達不到稅務籌劃的目的，更會帶來稅務風險。
四、合同履行階段稅務管理
（一）離岸合同稅務管理。
離岸合同主要是在中國境內履行，重點主要關注以下兩點：首先,需開具中國稅收居民身份證明，按中國稅法規定課稅，同時為避免雙重征稅，需將中國稅收居民身份證明提供印尼政府，申請享受稅收協定規定的相關待遇；其次，符合國家相關稅收優惠政策的，需做免抵退及減免稅優惠備案，應向主管稅務機關辦理出口退(免)稅認定，做好出口退稅工作，項目部分航空件、臨時性采購、消缺采購等貨物出口退稅工作應當加強，出口退稅應做到應退盡退。
（二）在岸合同履行稅務管理。
在岸合同執行由于是在境外，由于稅務環境的不同，與國內相比存在新的特點，是EPC合同稅務籌劃的重點也是難點。同樣也需落實印尼相關的稅務優惠政策，確定項目稅務管理模式，明確國內總部、印尼代表處、項目部在稅務管理工作中的定位，完善整個印尼片區稅務管理制度建設，推動整個印尼片區項目稅務管理模式的建立，保證稅務籌劃方案的整體性、持續性和可行性；稅務管理應當本土化，使用和培養印尼人作為當地稅務主管，在選擇會計事務所方面應當選擇在當地信譽好、實力強、本土化程度高的會計事務所。加強與當地稅務部門的溝通，注意收集印尼最新的稅務政策信息。
