基建并賬是始于2012年的行政事業(yè)單位會計制度改革的重大舉措之一，盡管各相關(guān)銜 接辦法均實(shí)現(xiàn)了并賬過程中的借、貸方平衡，但相關(guān)銜接辦法之間存在明顯差異，本文擬 對基建并賬規(guī)則加以深度剖析，并對完善《事業(yè)單位會計制度》中的基建并賬規(guī)則提出相 關(guān)改進(jìn)建議。
對事業(yè)單位基建并賬規(guī)則中存在的技術(shù)性瑕疵的剖析
經(jīng)過橫向比對后可以發(fā)現(xiàn)，《新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》（以下簡 稱《事業(yè)規(guī)定》）中的基建并賬規(guī)定只是過于單純地恪守或強(qiáng)調(diào)“在建工程”、“固定資產(chǎn)” 與“非流動資產(chǎn)基金”之間的機(jī)械對應(yīng)關(guān)系，而對于基建過程中各類建設(shè)資金來源與各類資金 占用之間交叉對應(yīng)關(guān)系缺乏必要的考量，致使該并賬規(guī)則從總體上尚存在技術(shù)性瑕疵。
一是虛增之嫌
從基建實(shí)務(wù)中我們不難判定，事業(yè)單位基建項(xiàng)目的建設(shè)資金有可能會分別來自于財政部門 撥款、其他單位撥款、銀行借款以及施工單位墊款，伴隨基建活動的不斷進(jìn)行，上述各類資金 來源就有可能在基建賬套的各類資產(chǎn)類賬戶中不斷轉(zhuǎn)化。具體而言，基建賬套中的“建筑安裝 工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“預(yù)付工程款”、“交付使用資產(chǎn)”等科目所累 計占用的資金就有可能來自于上述各類資金，但《事業(yè)規(guī)定》中要求，按照基建賬中的“建筑 安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“預(yù)付工程款”、“交付使用資產(chǎn)”等科目 余額，貸記新賬中的“非流動資產(chǎn)基金”科目的相關(guān)明細(xì)科目。筆者認(rèn)為，將“建筑安裝工程 投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“預(yù)付工程款”、“交付使用資產(chǎn)”等科目客觀上可能占用的銀行借款以及施工方墊款全部并入新賬 中的“非流動資產(chǎn)基金”，既不符合基建業(yè)務(wù)的 實(shí)際情況，也虛增了“非流動資產(chǎn)基金”科目的 數(shù)額。
二是絕對化之嫌
《事業(yè)規(guī)定》中要求：按照基建賬中的 “基建投資借款”科目的余額，貸記新賬中的 “長期借款”科目?；▽?shí)務(wù)中也有可能存在 “短期借款”，并賬時將“基建投資借款”科目 余額全部并入新賬的“長期借款”顯然有過于絕 對化或片面化之嫌。
三是簡化之嫌
《事業(yè)規(guī)定》中要求：按照基建賬中的 “基建撥款”科目余額中屬于財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)的 部分，貸記新賬中的“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目。 基建實(shí)務(wù)的“基建撥款”不一定全部來自于財 政部門，也有可能來自于事業(yè)單位主管部門等 非財政部門，并入新賬時理應(yīng)貸記“非財政補(bǔ) 助結(jié)轉(zhuǎn)”科目。此外，如果來自于財政部門的 “基建撥款”經(jīng)過基建行為已經(jīng)形成了“交付 使用資產(chǎn)”，并入新賬時自然應(yīng)貸記“財政補(bǔ) 助結(jié)余”科目。雖然《事業(yè)規(guī)定》中的“按照 基建賬中的‘基建撥款’科目余額中屬于財政 補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)的部分，貸記新賬中的‘財政補(bǔ)助結(jié) 轉(zhuǎn)’科目”規(guī)定在技術(shù)層面并無瑕疵，但從完 整性而言尚有欠缺，對實(shí)際工作的指導(dǎo)作用也 會因此而打了折扣。
四是籠統(tǒng)之嫌
據(jù)筆者不完全統(tǒng)計，基建賬套中有可能涉 及到的科目有40個左右，《事業(yè)規(guī)定》的并賬規(guī) 則中除了上述明確言及的7個科目外，將剩余的 30多個科目一并納入“其他科目”來加以規(guī)范， 并且只是簡要地描述為“分析調(diào)整新賬中相應(yīng)科 目”，這樣的處理方式明顯存在過于籠統(tǒng)之嫌， 對實(shí)際工作的指導(dǎo)作用同樣會大打折扣。
五是費(fèi)解之嫌
承上所述，由于“非流動資產(chǎn)基金”科目 的入賬金額存在虛增的可能，而基建賬套的“基 建投資借款”、“基建撥款”以及“應(yīng)付工款”等科目相應(yīng)等額轉(zhuǎn)入了新賬的對應(yīng)科目，最 終只能通過倒擠“事業(yè)基金”科目入賬金額的方 式才能確保并賬后的大賬平衡。據(jù)實(shí)務(wù)界同行反 映，依照《事業(yè)規(guī)定》進(jìn)行基建并賬，已經(jīng)導(dǎo)致 許多事業(yè)單位并賬后的“事業(yè)基金”出現(xiàn)了巨額 的負(fù)數(shù)。也有學(xué)員反映，在“事業(yè)基金”出現(xiàn)負(fù) 數(shù)的情況下，就無法通過網(wǎng)上系統(tǒng)來提交財務(wù)報 告，最終只能人為將“事業(yè)基金”項(xiàng)目調(diào)整為非 負(fù)數(shù)，再通過倒擠往來款項(xiàng)的手段，來完成形式 上的網(wǎng)上申報。
對完善《事業(yè)單位會計制度》基建并賬規(guī) 則的相關(guān)建議
筆者經(jīng)過橫向比對后發(fā)現(xiàn)，2013年度財政 部發(fā)布的《高等學(xué)校會計制度》《科學(xué)事業(yè)單位
Research and Discussion探索 · 觀點(diǎn)
《事業(yè)單位會計制度》 對完善 基建并賬規(guī)則的相關(guān)建議
基建并賬是始于2012年的行政事業(yè)單位會計制度改革的重大舉措之一，盡管各相關(guān)銜 接辦法均實(shí)現(xiàn)了并賬過程中的借、貸方平衡，但相關(guān)銜接辦法之間存在明顯差異，本文擬 對基建并賬規(guī)則加以深度剖析，并對完善《事業(yè)單位會計制度》中的基建并賬規(guī)則提出相 關(guān)改進(jìn)建議。
對資產(chǎn)類科目并賬規(guī)則的建議 基建賬科目 “大賬”科目 現(xiàn)金 庫存現(xiàn)金 銀行存款 銀行存款 零余額賬戶用款額度 零余額賬戶用款額度 財政應(yīng)返還額度 財政應(yīng)返還額度 應(yīng)收有償調(diào)出器材及工程款 應(yīng)收賬款 應(yīng)收票據(jù) 其他應(yīng)收款 其他應(yīng)收款撥付所屬投資借款 有價證券 固定資產(chǎn) 固定資產(chǎn) 累計折舊 累計折舊 建筑安裝工程投資
在建工程
設(shè)備投資 待攤投資 其他投資 器材采購 庫存設(shè)備 庫存材料 材料成本差異 委托加工器材 預(yù)付備料款 預(yù)付工程款
待處理財產(chǎn)損溢
固定資產(chǎn)清理 待處理財產(chǎn)損溢
會計制度》和《行政單位會計制度（2013）》等 相關(guān)制度所確立的基建并賬規(guī)則均在不同程度上 修正了《事業(yè)單位會計制度》基建并賬規(guī)則的技 術(shù)性瑕疵。借鑒其他相關(guān)會計制度中所確立的基 建并賬規(guī)則，從方便實(shí)務(wù)工作需要的角度出發(fā)， 筆者對完善《事業(yè)單位會計制度》的基建并賬規(guī) 則提出一些具體建議。
總而言之，盡管《事業(yè)單位會計制度》中 “固定資產(chǎn)”和“在建工程”科目與“非流動資 產(chǎn)基金”存在限定性的對應(yīng)關(guān)系，但該類對應(yīng)關(guān) 系是基于滿足收付實(shí)現(xiàn)制的剛性要求和實(shí)現(xiàn)實(shí)物 資產(chǎn)管理需要雙重目標(biāo)的技術(shù)性選擇。在基建并 賬過程中，不應(yīng)為了恪守上述限定性對應(yīng)關(guān)系， 而虛增“非流動資產(chǎn)基金”賬戶的發(fā)生額，進(jìn)而 扭曲基建賬科目并入“大賬”時整體對應(yīng)關(guān)系的 客觀性。
對負(fù)債類科目并賬規(guī)則的建議 基建賬科目 “大賬”科目 應(yīng)交基建包干結(jié)余（應(yīng)交財政部分） 應(yīng)繳財政款應(yīng)交基建收入（應(yīng)交財政部分） 其他應(yīng)交款（應(yīng)交財政部分） 應(yīng)交稅金 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)付工資 應(yīng)付職工薪酬 應(yīng)付福利費(fèi) 應(yīng)付器材款
應(yīng)付賬款
應(yīng)付工程款（1年以內(nèi)償還的） 應(yīng)付有償調(diào)入器材及工程款 應(yīng)付票據(jù) 其他應(yīng)付款
其他應(yīng)付款
其他應(yīng)交款（非應(yīng)交財政部分） 應(yīng)付工程款（超過1年償還的）
長期應(yīng)付款
上級撥入投資借款 基建投資借款 長期借款 短期借款其他借款 對凈資產(chǎn)類科目并賬規(guī)則的建議 基建賬科目 “大賬”科目 基建撥款（貸方余額中歸屬于同級財 政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的資金） 財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 基建撥款（本期借方發(fā)生額中歸屬于 交回同級財政撥款結(jié)余的資金） 基建撥款（貸方余額中歸屬于非同級 財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的資金） 非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 基建撥款（本期借方發(fā)生額中歸屬于 交回非同級財政撥款結(jié)余的資金） 留成收入（屬于同級財政撥款形成的 部分） 財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 留成收入（屬于非同級財政撥款形成 的部分） 非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 非流動資產(chǎn)基金 固定資產(chǎn) 在建工程 根據(jù)相關(guān)科目分析計算 事業(yè)基金 根據(jù)相關(guān)科目分析計算
