文 尹紅梅
1993年7月1日起施行的原《企業會計準則》規定：“收入與其相關的成本、費用應當相互配比”;現時仍在非上市股份有限公司和外商投資企業等單位執行的《企業會計制度》中也規定：企業“進行會計核算時，收入與其成本、費用應當相互配比，同一會計期間內的各項收入和與其相關的成本、費用，應當在該會計期間內確認”。該項規定通稱為會計核算的配比原則。
2006年修訂的《企業會計準則——基本準則》(以下簡稱《基本準則》)未提及配比原則，但在具體運用中，《基本準則》和新的38項具體會計準則，也多援用配比原則，比如：《基本準則》第三十五條規定，企業應當在確認確認產品銷售收入、勞務收入等時，將已銷產品、已提供勞務的成本等計入當期損益;《企業會計準則第14號——收入》規定，企業確認銷售收入、勞務收入時，必須同時滿足的條件都包括“相關的已發生或將發生的成本能夠可靠計量”。
一般而言，有收入應該有成本、費用，但是有成本、費用就不必然有收入，有些收入也未必一定有成本費用。因此，《基本準則》規定：企業發生的支出不產生經濟利益的，或者即使能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認條件的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益;企業發生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。在上述兩種情況下，費用就沒有相應的收入與其相配比。或許，《基本準則》中沒有將配比原則列入會計信息質量要求，“相互配比”不是處處都存在可能是個原因。
配比原則的解讀
結合以上內容，筆者認為配比原則的涵義應從三個方面進行解讀：
(一)具有配比關系的收入與費用的確認在時間上應該一致
配比原則要求各項收入與其相關聯的費用(含成本，下同) ，應當在同一會計期間內確認，因為營業利潤是收入與費用比較的結果，只有收入與費用相互配比，才能正確地計算出某一會計期間的營業利潤。
按照配比原則，企業的某項收入(或費用)已在本期確認，與其相關的費用(或收入)也必須在本期確認;如果某項收入在本期確認的條件不成熟，與其相關聯的費用則必須遞延到確認收入的同時才能確認;或者，雖然收入數額已能確定，但如果相關的費用無法確認，則不應確認收入。
(二)具有配比關系的收入與費用的確認在空間上應當一致
根據這一要求，收入及與其相關的成本費用確認，必須遵循統一的標準，劃定統一的范圍。對于按統一標準應計入期間費用的各項支出，如營業費用、管理費用和財務費用等，應當在企業這個大的空間內、在發生時計入損益;而與收入直接相關的銷售成本、銷售稅金，則應當在商品、產品或勞務這些小的空間內、在取得相應收入時配比確認。
(三)具有配比關系的收入與費用確認時計量上應當相匹配
根據這一要求，確認一定量的收入同時確認費用時，該費用必須是取得一定量收入的應計費用(按規定計入期間費用的部分除外);或者說，確定一定量的費用同時確認收入，該項收入也必須是一定量費用獲得的全部收入;如果確認銷售成本時計量的基數與銷售數量不等，或者確認銷售成本時使用的單位成本與實際情況不一致，計算出的銷售成本數也應認為不符合配比原則。相反，如果確認的費用在量上符合有關要求，而同時確認的收入在量上也符合有關要求，比如3輛汽車的銷售成本與該3輛汽車銷售收入同時或同期被確認，即應認為符合配比原則。
堅持配比原則，使各項收入與相關費用的確認在會計時間上相一致，在空間上相統一，在計量上相匹配，有利于會計信息真實、可比，也有利于正確計算與考核企業的經營業績。
配比原則的制約因素
《企業會計制度》規定的“同一會計期間內的各項收入與其相關的成本、費用，應當在該會計期間內確認”，實際上是很難完全辦到的。因為企業損益中不少項目，特別是許多費用項目，是按穩健原則、權責發生制等原則確認的，對這類費用或收入的確認無法以配比原則衡量。究其原因，是因為配比原則在實施過程中，客觀上存在諸多的制約因素，而這些制約因素的存在原因，有些歸結于自然因素即客觀經濟規律，有些則歸結于社會因素，即人的行為習慣。
制約配比原則的會計事項主要有：
(一)期間費用的確認
按照國際國內通用規范，管理費用、銷售費用、財務費用等應認定為期間費用。根據期間費用的特征，這些費用一旦發生，有些甚至尚未支付就被確認而計入當期損益，而不論其是否與當期收益有直接聯系;而與本期收入有聯系的期間費用，有不少因為已在前期計入損益而不能與本期收入相配比。比如上一期開支的銷售費用(推銷費用)，與該費用直接聯系銷售收入則可能在下一期甚至更遲的期間確認。
(二)營業外收支的確認
營業外收支是指企業發生的與其生產經營活動無直接聯系的各項收支。由于其與生產經營活動無直接關系，因此，除處置長期資產的損益在核算時有可能構成配比關系外，一般營業外收入沒有相關的費用與之相配比，而一般營業外支出也沒有相關的收入與之相配比。
(三)無法得到補償的費用的確認
《企業會計準則第15號——建造合同》等法規性文件規定：(1)如果已經發生的勞務成本全部不能得到補償，應按已發生的勞務成本作為當期費用，不確認收入;(2)合同成本不可能收回的，應當在發生時即作為費用，不確認收入;(3)如果合同預計總成本將超過合同預計總收入，應當將預計損失立即作為當期費用。這些“作為當期費用”、“發生時即作為費用” 的支出，均屬于與企業生產經營、與企業收入有直接聯系的費用，但實際確認時仍不一定可與收入相配比。
盡管實踐中存在成本費用與其收入不相配比的情況，但這并不妨礙配比原則在正常條件成立和適用。因為在通常情況下，沒有任何收益的成本費用畢竟占少數。在企業，一般配比情況或者說配比程度有三種：(1)成本費用不但與收入有因果關系，而且成一定比例;(2)成本費用與收入有因果關系，但不必然成比例;(3)成本費用與收入無任何因果關系，當然也不成比例。實踐中，我們習慣上將第一種情況下發生的支出稱為成本(營業成本)，第二種情況下發生的支出稱為期間費用，而在第三種情況下，發生的支出稱為損失。
收入和費用確認時配比原則的貫徹
(一)一般收入確認時配比原則的運用
《企業會計準則第14號——收入》、《企業會計準則第15號——建造合同》，以及現在仍在執行的《企業會計制度》中，具體運用配比原則的例子有：
1.對于商品銷售收入和勞務收入的確認，除其他相關條件應該滿足外，還必須符合配比原則，即相關的收入和成本都能夠可靠地計量。
2.對于勞務收入，準則和制度還規定了按成本確認收入的原則：⑴如果勞務收入無法可靠計量，但已經發生的勞務成本預計能夠得到補償，應按已經發生的勞務成本金額確認收入，并按相同金額結轉成本;⑵如果已經發生的勞務成本預計不能全部得到補償，應按能夠得到補償的勞務成本確認收入，并按已經發生的勞務成本作為當期費用。
3.對于建造合同收入，涉及配比原則的具體規定包括：⑴只有已經發生的合同成本能夠清楚地區別和可靠地計量，才能對照其他條件確認合同收入;⑵如果建造合同的結果不能可靠地估計，合同成本應在發生的當期作為費用，合同收入根據能夠收回的實際成本加以確認。
(二)讓渡資產使用權收入中配比原則的運用
讓渡資產使用權，是商品經濟中一種特殊的交易行為，具體操作是讓渡方一次或分次收取受讓方的款項而將本企業的某一項或某幾項資產的使用權按約定期限提供給受讓方，但在合同上同時規定讓渡方仍擁有這些資產的所有權，并且在一定條件下可行使這些資產最終處分權直至收回資產。
讓渡資產使用權的收入與成本費用的配比、存在以下兩種情況：
1.成本費用與收入有因果關系且成某種比例。
(1)經營租賃的出租收入。出租人將租賃資產使用權讓渡給承租人，仍應按期計提折舊或攤銷(土地)，與按期收入的租金相匹配。即使合同約定前期免租金后期交租金，但按照會計準則和稅收法規的要求，仍應將后期收入的租金分配在全部租賃期內;反之，如果是先收入租金后提供資產使用權，也應將租金總收入按期進行分配，記錄為各租賃期間收入。
(2)讓渡無形資產的收入。所有權人將商標、專利權、專營權、軟件、版權等無形資產讓渡給他人使用，這些資產計提的攤銷應該與其使用費收入相匹配。
2.成本費用與收入有因果關系，但不必然成比例。
有些讓渡資產使用權的交易，其收入不必然與其成本費用在時間、空間和計量上成比例，但其收入與其成本費用仍然有因果關系。比如：
(1)金融企業對外貸款或同業之間拆借資金形成的利息收入。這些利息收入與銀行對外付息和其他費用有因果、配比關系，但是不必然成比例。
(2)融資租賃的出租人在交易形式上是租賃交易，實質上是融資行為，其收入的租金由融資本金和利息合并組成，但不必然與相應的成本費用的確認在時間、空間和計量上相一致或成比例。
(3)企業持有的債券、股票及對有限公司持股形成的投資，也屬于讓渡資金使用權的行為，其取得利息收入、現金股利等收入，一般與投資成本(資產)成比例，但不與所有權的相應成本費用成比例。
