【摘要】如何編制符合美國(guó)證券交易委員會(huì)要求的10-K格式的會(huì)計(jì)年報(bào)，一直是在美國(guó)上市的中國(guó)公司面臨的難題，許多國(guó)內(nèi)公司不得不為此付出高額的服務(wù)費(fèi)用聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)代為編制。筆者根據(jù)自身的工作經(jīng)驗(yàn)及對(duì)美國(guó)上市公司會(huì)計(jì)年報(bào)的理解，分別就會(huì)計(jì)年報(bào)中公司管理層的責(zé)任、報(bào)表內(nèi)容及附注、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任等方面進(jìn)行闡述，并提出建議。
【關(guān)鍵詞】上市公司 會(huì)計(jì)年報(bào) 會(huì)計(jì)信息披露 管理層責(zé)任 注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任 近年來(lái)，越來(lái)越多的中國(guó)企業(yè)尋求投資美國(guó)的證券市場(chǎng)，以獲得高額的資本回報(bào)率。根據(jù)要求，在美國(guó)上市的公司必須到美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）進(jìn)行股票注冊(cè)，并按照規(guī)定每年上報(bào)相關(guān)的公司報(bào)表及必要的資料，其中最重要的會(huì)計(jì)年報(bào)部分應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行SEC提供的10-K格式。因此，對(duì)于尋求和已經(jīng)在美國(guó)上市的中國(guó)公司來(lái)說，如何準(zhǔn)備和分析會(huì)計(jì)年報(bào)，對(duì)其進(jìn)行合理的披露非常關(guān)鍵。
一、美國(guó)上市公司會(huì)計(jì)年報(bào)的主要構(gòu)成
1. 致全體股東的信函及公司的描述。一般來(lái)說，在會(huì)計(jì)年報(bào)的首頁(yè)，往往是一封來(lái)自公司董事長(zhǎng)或總裁簽名的本年度致全體股東的信函，內(nèi)容包括過去一年的主要事件，如銷售業(yè)績(jī)、市場(chǎng)擴(kuò)展、重大的資本投入及未來(lái)年度的工作重點(diǎn)、相關(guān)前景等。
2. 本年度主要亮點(diǎn)。對(duì)公司幾年來(lái)的主要財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，如銷售額、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)及增減比率等進(jìn)行列示，可以通過圖表或文字等方式進(jìn)行說明，以便報(bào)表的相關(guān)使用者能夠獲得相關(guān)核心資料。
3. 對(duì)公司的介紹。內(nèi)容涵蓋公司的歷史、成長(zhǎng)及目前的職能架構(gòu)、產(chǎn)品系列等。通過了解這部分資料，報(bào)表使用者會(huì)獲得相關(guān)的有用信息及分析公司的未來(lái)走向。因此，該部分內(nèi)容非常重要。
4. 公司管理層的討論與分析。在這一部分中，主要針對(duì)三大會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行大致的闡述，說明公司本年的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)收益及現(xiàn)金流量情況；與去年比較，產(chǎn)生較大差異的原因，是否與公司本年度的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略或投資有一定的關(guān)系，并將一些討論的細(xì)節(jié)和分析結(jié)果進(jìn)行公示，以確保年報(bào)的透明度。
5. 公司管理層的責(zé)任申明。繼2002年美國(guó)Enron 公司和 WorldCom 公司曝出財(cái)務(wù)破產(chǎn)的丑聞之后，根據(jù)當(dāng)年實(shí)施的薩班斯-奧克斯利法案的規(guī)定，所有在美國(guó)上市的公司其年報(bào)條款中必須包含兩項(xiàng)內(nèi)容：一是公司管理層要對(duì)公司內(nèi)部控制的有效性和會(huì)計(jì)報(bào)表編制的真實(shí)性負(fù)責(zé)；二是必須聘請(qǐng)外部審計(jì)師對(duì)公司內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)并出具審計(jì)結(jié)果。因此，公司管理層必須對(duì)公司內(nèi)部控制的實(shí)施有效性與會(huì)計(jì)年報(bào)的真實(shí)性進(jìn)行正式的書面承諾申明，并承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。
6. 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任申明。與公司管理層的責(zé)任承諾相對(duì)應(yīng)，提供審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所被要求對(duì)所承擔(dān)的內(nèi)部控制及會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)結(jié)論的公正性進(jìn)行書面的責(zé)任承諾。該部分通常包括四個(gè)方面的內(nèi)容：第一部分申明其發(fā)表的審計(jì)意見是基于對(duì)所屬年度會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)；第二部分說明其審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是基于美國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)的原則；第三部分闡述其審計(jì)所覆蓋的年度；第四部分說明其已經(jīng)對(duì)該公司內(nèi)部控制管理的有效性進(jìn)行評(píng)估。需指出的是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任承諾可能會(huì)將第一部分的會(huì)計(jì)年報(bào)承諾與第四部分內(nèi)部控制評(píng)估的承諾分開并單獨(dú)承諾。
7. 比較性財(cái)務(wù)報(bào)表。與中國(guó)上市公司會(huì)計(jì)年報(bào)要求列示的報(bào)表項(xiàng)目一致，要求提供資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、股東權(quán)益表及現(xiàn)金流量表四個(gè)基本報(bào)表。具體格式可參見相關(guān)資料。需特別關(guān)注的是：
（1）由于上市公司往往包括多個(gè)下屬子公司，因此報(bào)表內(nèi)容基本屬于合并報(bào)表。同時(shí)，會(huì)計(jì)年報(bào)也稱為比較性財(cái)務(wù)報(bào)表，因?yàn)楦鶕?jù)美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，上市公司必須提供幾年的年度報(bào)表資料進(jìn)行比較，以利于相關(guān)使用者正確地評(píng)估業(yè)績(jī)。
（2）利潤(rùn)表中該公司的會(huì)計(jì)年度結(jié)束時(shí)間各有不同，但原則上是滿一年的結(jié)賬日，這一點(diǎn)與中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)表中相對(duì)固定的年底結(jié)賬時(shí)間12月31日不同。美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)并沒有對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)年度起訖日期做出特別規(guī)定，只是由政府部門公布了一個(gè)指導(dǎo)時(shí)間——10月制（10月1日至次年9月30日為一個(gè)會(huì)計(jì)年度），但實(shí)際上允許企業(yè)根據(jù)自己所在行業(yè)和經(jīng)營(yíng)情況來(lái)靈活選擇自己的會(huì)計(jì)年度。紐約證券交易所則規(guī)定了美國(guó)本土上市公司必須在會(huì)計(jì)年度結(jié)束后120天內(nèi)向其股東披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告（10-K），而非美國(guó)上市公司則須在
225天內(nèi)披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告（20-K）。
（3）利潤(rùn)表項(xiàng)目“利息費(fèi)用”，國(guó)內(nèi)稱之為財(cái)務(wù)費(fèi)用，沒有包含在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的計(jì)算范疇之內(nèi)，這與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)報(bào)表的期間費(fèi)用計(jì)算不同。根據(jù)美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，財(cái)務(wù)費(fèi)用的開支屬于企業(yè)自身行為，本身與經(jīng)營(yíng)的業(yè)績(jī)好壞沒有直接關(guān)系，不應(yīng)統(tǒng)計(jì)在“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目?jī)?nèi)。
8. 財(cái)務(wù)報(bào)表附注。與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)報(bào)表的編報(bào)要求一樣，財(cái)務(wù)報(bào)表附注已成為會(huì)計(jì)年報(bào)不可缺少的部分，而上市公司的年報(bào)披露與備注的內(nèi)容甚至超過了會(huì)計(jì)報(bào)表本身的重要性。內(nèi)容涵蓋重要的會(huì)計(jì)政策及重大事項(xiàng)的說明，包括公司所涵蓋的業(yè)務(wù)范圍、會(huì)計(jì)報(bào)表適用的年度、采用的會(huì)計(jì)政策、本年度的兼并及收購(gòu)、銀行的借貸款狀況、股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃及承付款項(xiàng)與或有負(fù)債等。
從披露的信息內(nèi)容和方式看，美國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注的內(nèi)容更全面、具體，注重于信息的明晰性和相關(guān)性，形式上采用了文字和數(shù)字及大量的圖片來(lái)表達(dá)公司的經(jīng)營(yíng)成果、存在的問題和未來(lái)的戰(zhàn)略目標(biāo)；附注中涉及的重要財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行比較時(shí)，往往采用五年以上的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，這在某種程度上增加了財(cái)務(wù)造假的難度，財(cái)務(wù)信息相比而言更為客觀和真實(shí)。
二、對(duì)在美國(guó)上市的中國(guó)公司的建議
1. 嚴(yán)格執(zhí)行美國(guó)證券交易委員會(huì)和薩班斯-奧克斯利法案對(duì)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表格式及相關(guān)資料的披露要求，確保報(bào)表的真實(shí)性及披露的充分性，達(dá)到會(huì)計(jì)報(bào)表形式上與實(shí)質(zhì)上的一致，跨進(jìn)入市門檻。
2. 努力塑造國(guó)際型的會(huì)計(jì)人才，掌握美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，尤其對(duì)會(huì)計(jì)科目的分類及報(bào)表的編制有較好的理解，能夠?qū)?guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)核算與公認(rèn)會(huì)計(jì)原則下的核算內(nèi)容進(jìn)行對(duì)比，有助于上市公司會(huì)計(jì)資料的上報(bào)，同時(shí)降低上市成本。
3. 上市公司管理層的責(zé)任意識(shí)有待加強(qiáng)，包括誠(chéng)信原則及內(nèi)部控制的有效性管理，確保提供的相關(guān)資料能夠符合各方面的要求。
主要參考文獻(xiàn)
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2. 萬(wàn)燕，王威.上市公司年報(bào)披露及時(shí)性的探討.東方企業(yè)文化，2013；3
【作 者】
季 翔
【作者單位】
（江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)系 江蘇淮安 223003）
