【摘要】從3月開始，H7N9禽流感病毒襲擊了我國上海、江蘇等地，各地規模性家禽養殖企業在預防疫情蔓延的同時，也應該進行準確和規范的會計核算。本文就我國《企業會計準則》的相關規定，對禽流感病毒來襲時規模性家禽養殖企業如何進行會計處理進行了探討。
【關鍵詞】禽流感 家禽養殖企業 會計處理
H7N9型禽流感于2013年3月底在上海和安徽兩地被率先發現。禽流感爆發期間各地先后關閉了活禽交易市場，并積極地采取了預防控制措施。對于一些規模化家禽養殖企業來說，這期間，除了采取嚴格的預防措施外怎樣進行正確的會計核算也是一個必要問題。本文探討了在禽流感疫情期間，規模化的家禽養殖企業對于一些經濟業務應如何進行會計處理。
一、家禽養殖企業采取的防護措施
1. 養殖場實行封閉管理。在流感來襲期間，各大養殖場加強了飼養管理工作，實行了封閉式管理，并且建立了健全的符合動物衛生的飼養管理制度，注重環境和衛生，從而切斷病毒的傳播途徑。
2. 強化消毒、經常性檢疫。企業重點做好場和舍出入口的消毒、場所消毒、用具消毒和動物群的定期消毒，并采購預防H7N9病毒的疫苗給家禽群注射。
3. 尸體無害化處理。染病的動物尸體不能隨意丟棄，要在專業技術人員的指導下到指定的屠宰場進行無害化處理。
4. 其他防控措施。將疑似傳染病的動物進行隔離，派專人管理；對患病動物停留過的地方和污染的環境、用具等進行嚴格消毒。
二、相關防護措施的會計處理探討
1. 疫情來襲時，生物資產跌價準備或減值準備的計提。《企業會計準則第5號——生物資產》中第二十一條規定，有確鑿證據表明由于遭受自然災害、病蟲害、動物疫病侵襲或市場需求變化等原因，使生產性生物資產的可回收金額或消耗性生物資產的可變現凈值低于其賬面價值的，應當按照可變現凈值或者可回收金額低于賬面價值的差額，計提生物資產跌價準備或減值準備，并計入當期損益。
例1：2013年3月28日，A養雞場一批種雞（未進入正常的生產期）的賬面價值為2萬元，待出售的肉雞的賬面價值為2.5萬元，但由于H7N9型禽流感疫情的出現，市場價格下跌，預計種雞的可變現凈值為1萬元，肉雞的可回收金額為1.5萬元，由此計提消耗性生物資產跌價準備1萬元，生產性生物資產減值準備1萬元。
賬務處理：借：消耗性生物資產跌價準備10 000；貸：資產減值損失10 000。借：生產性生物資產減值準備10 000；貸：資產減值損失10 000。
2. 疫情防控期間發生的費用。在流感疫情來襲期間，企業因采取防護措施所發生的大量費用，如疫苗費、消毒費、檢疫費、防護設施費以及其他費用，是否應該記入生物資產的成本，準則在這方面并沒有給出明確的規定。
有些人認為，給生物資產注射預防疫苗所產生的疫苗費用如果是在消耗性生物資產出售前或者生產性生物資產達到預定生產經營目的前發生的，應該記入該項生物資產的成本進行分攤。
但是筆者建議，為了防止家禽類的市場價格在疫情解除之后出現“暴漲”現象，所以在疫情防控期間，企業應該將發生的疫苗費用進行歸類，分為專門預防該疫情的疫苗費和其他日常疫苗費：①在企業的消耗性生物資產出售前或者生產性生物資產達到預定生產經營目的前發生的專門預防H7N9病毒的疫苗費用不記入資產的成本，即不進行資本化處理，應該費用化處理，記入期間費用，但是為了能對專門預防H7N9病毒的疫苗費用能夠有一個很好的統計，應該分明細核算，可以在“管理費用”的科目下增設：H7N9疫苗費。而其他日常疫苗費用要記入資產的成本。②生物資產在郁閉或達到預定生產經營目的后發生的疫苗費用應當記入當期損益。
例2：2013年3月25日，全國部分地區開始出現H7N9禽流感疫情，A養雞場廠立刻采取了防護措施，對一批種雞（未進入正常的生產期）和待出售的肉雞分別注射了H7N9病毒疫苗和日常防護病毒疫苗，發生H7N9疫苗費用為2萬元和1.5萬元，日常防護病毒疫苗費用為1萬元和0.5萬元。款項已通過銀行支付完成。
賬務處理：借：消耗性生物資產——肉雞——成本5 000，生產性生物資產——種雞——成本10 000，管理費用——H7N9疫苗費35 000；貸：銀行存款50 000。
3. 企業因防控疫情需要對生物資產進行無害化處理的會計處理。《企業會計準則第5號——生物資產》第二十六條規定，在生物資產出售、盤虧或死亡、毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的余額計入當期損益。由于禽流感屬于不可抗力因素，所以當家禽養殖企業將生產性生物資產或者消耗性生物資產進行無害化處理時，對企業所造成的損失應在減去保險公司的賠款之后，記入營業外支出。
例3：2013年4月13日，A養雞場接到將活禽進行撲殺并無害化處理的指令，A養雞場將其種雞（未進入正常的生產期）進行了撲殺，運輸到定點屠宰場進行了無害化處理，該批種雞賬面價值為2萬元，已計提折舊1萬元，當天已上報該企業入保的保險公司，獲得理賠款0.8萬元，款項還未到賬。
賬務處理：借：待處理財產損益10 000，生產性生物資產累計折舊10 000；貸：生產性生物資產——種雞——成本20 000。借：其他應收款——B保險公司8 000，營業外支出2 000；貸：待處理財產損益10 000。
4. 政府給予企業補貼的會計處理。為了避免禽類價格在疫情解除過后出現大幅度地上漲，即“暴跌暴漲”現象，政府方面對家禽類養殖企業給予了必要的財政補貼。雖然就目前為止政府還未出臺正式的具體相關補助政策，但是受疫情影響較大的一些地區已實施了相關的補助政策，如上海市明確表示將不低于市場價格的50%對企業進行補償。
家禽類養殖企業獲得的政府補助基本上都是與收益相關的政府補助，《企業會計準則第16號——政府補助》規定：①當政府補償企業已發生的相關費用和損失時，直接記入當期營業外收入。②當政府補償企業以后期間的損失和費用時，在取得時確認為遞延收益，并在以后確認相關費用期間分期攤銷記入當期損益。
例4：A養雞場2013年3月28日向當地政府申請防H7N9禽流感病毒的費用補助，政府給予企業已發生的H7N9疫苗費用的80%進行補助（同日到賬）。政府為防止疫情嚴重，給予企業4月份活雞捕殺無害化處理補貼5萬元，4月1日收到賬款，4月13日，A養雞場所處地區疫情嚴重，政府下令將活禽捕殺，并進行無害化處理。賬務處理如下:
3月28日，A養雞場收到政府補貼：借：銀行存款28 000（35 000×80%）；貸：營業外收入28 000。同時確認應收的政府補貼：借：其他應收款50 000；貸：遞延收益 50 000。
4月1日，A養雞場收到政府補貼款：借：銀行存款50 000；貸：其他應收款50 000。
4月13日，將無害化處理費用的補貼記入當期損益：借：遞延收益50 000；貸：營業外收入50 000。
主要參考文獻
1. 蔡云濤.生豬養殖會計核算淺析.財會月刊，2013；1
2. 盧登琴.對生物資產準則的進一步完善.財會月刊，2013；1
【作 者】
苑 靖 唐 俐（教授）
【作者單位】
（重慶工商大學會計學院 重慶 400067）
