企業納稅申報時，收入金額申報相對較簡單，除了視同銷售、營業外收入等調整項目外，無論是流轉稅申報中的應稅銷售額還是企業所得稅申報中的計稅收入，一般情況下等于會計收入。但對于大型機械設備、交通工具的建造企業，情況就變得復雜多樣了，會計收入、流轉稅的應稅銷售額、企業所得稅的計稅收入一般互不相等，有時甚至相差甚遠。
一、大型建造企業會計收入與應稅銷售額、計稅收入的差異性原因分析
一般大型機械設備、交通工具的建造企業同時有很多項目并聯或串聯建造，合同的付款方式也各不相同，生產的持續時間有長有短，期末在建項目更是不可避免。為了保證納稅申報的正確性，分析差異的原因及采取正確的處理方法尤為重要。
1. “合同縱跨不同會計期間”、“付款方式”是造成會計收入與增值稅納稅申報時增值稅應稅銷售額有差異的主要原因。企業申報應稅銷售額的期間就是企業納稅義務發生時間，而付款方式的不同直接關系到增值稅納稅義務發時間?！镀髽I會計準則第15號——建造合同》規定，建造合同的結果能夠可靠估計的，企業應根據完工百分比法在資產負債表日確認合同收入和合同費用。在資產負債表日根據完工百分比法確認合同收入和合同費用，但不一定是納稅義務的起始時間。
在大型機械設備、交通工具的建造合同中，往往特別約定銷售方式和貨款結算時間，常見的付款方式是分期收款和預收款。采取分期收款方式銷售貨物時，如果按完工進度確認了會計收入，該會計收入并不能作為增值稅納稅申報的應稅銷售額。在合同約定的收款日，不論會計上何時確認會計收入，也不論購貨方是否支付了合同款，必須進行增值稅納稅申報，確認應稅銷售額。其他任何期間如果確認了該項會計收入，也不能重復申報增值稅應稅銷售額。如果銷售方與購貨方簽訂分期收款合同，但銷售方在收取第一筆款項時，按全部銷售價款向對方開具了增值稅專用發票，則一次性產生納稅義務，應按票面額作為計稅依據進行納稅申報。采用預收貨款方式銷售貨物時，會計核算中按完工進度確認的會計收入并不成為增值稅的計稅依據，稅法中規定發貨日為納稅義務發生時間，只有在貨物發出當月才能將貨物不含稅價作為增值稅納稅申報的應稅銷售額。
2. “合同縱跨不同會計期間”、“合同建造持續時間是否超過12個月”是造成會計收入與企業所得稅申報時計稅收入有差異的主要原因?！镀髽I所得稅法實施條例》規定：“企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現”。根據《企業會計準則第15號——建造合同》的規定，在資產負債表日尚未完工的在建合同，其結果若能夠可靠地估計，應根據完工百分比法確認合同收入和合同費用，而《企業所得稅法實施條例》要求按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入一定要持續時間超過12個月。因此，如果合同縱跨不同會計期間但合同建造持續時間不超過12個月則導致會計收入與企業所得稅申報時計稅收入的差異。
《企業所得稅法實施條例》刪除了原規定中的“可以”兩字，只要建造合同持續時間超過12個月的，就要求分期確定計稅收入時，不考慮納稅人經濟利益是否流入，即不以國家稅收來承擔企業潛在的經營風險。在納稅年度匯算清繳時，企業所得稅計稅收入=納稅年度內完工進度或者完成的工作量×合同總收入。如果此時會計核算中未分期確認收入，或只是按照能夠收回的實際合同成本確認會計收入，則由此而產生時間性差異。
二、會計工作的對策
1. 要做好收入納稅申報，首先，在納稅申報時要仔細分析合同的執行情況，逐項梳理每個合同已申報的程度，然后根據實際執行情況分析填列。其次，在平時工作中要認真做好每一個納稅申報項目的臺賬管理。季度納稅申報每一季度末做一次，年度匯算清繳一年做一次，如果在做季報時沒有做好臺賬的管理工作，不但本次申報出錯的可能性增大，下一次季報或年報更是無從下手。
2. 充分理解差異性緣由，合理遞延所得稅，節約企業財務費用。《企業所得稅法實施條例》規定，如果一項建造合同的開始至完成持續時間不超過12個月，則不強求納稅人必須按照完工進度或者完成的工作量確定應稅收入，企業可以在完工交付當期確定應稅收入。企業財務管理部門應該按照條例要求，篩選出相關合同，在完工交付當期確定應稅收入，而不必與會計收入一樣按照完工進度確認。這樣可以遞延企業所得稅，節約企業財務費用。
【作 者】
劉伯成
【作者單位】
（江蘇南通中遠川崎船舶工程有限公司 江蘇南通 226001）
