【摘要】物流業是融合運輸業、倉儲業、貨代業和信息業等的復合型服務產業,是現代服務業的重要組成部分。本文根據目前試點省市的情況，總結物流業“營改增”試點政策、分析物流業“營改增”試點中存在的問題，并提出物流業“營改增”試點存在問題的解決對策。
【關鍵詞】物流業 營改增 增值稅專用發票
大力發展現代物流業是“十二五”規劃提出的戰略目標，2011年8月，《關于促進物流業健康發展政策措施的意見》（“國九條”）明確要求，切實減輕物流企業稅收負擔。本次“營改增”試點，首次將交通運輸業、物流輔助服務列入應稅服務范圍，就是落實“國九條”的一項具體舉措，體現了國家產業政策導向，有利于解決物流業重復納稅和發票管理等問題。試點后交通運輸業一般納稅人適用11%的稅率，物流輔助服務一般納稅人適用6%的稅率，同時可以抵扣增值稅進項稅額，稅負理應有所下降。
一、物流業“營改增”試點存在的問題
1． 大型貨物運輸業務稅負增加明顯。“營改增”前，貨物運輸業務繳納營業稅，貨物運輸公司在購買原材料、生產設備、燃料時繳納的增值稅不能抵扣。“營改增”后，增值稅一般納稅人適用11%的稅率，應納稅額是銷項稅額減去進項稅額后的余額。考慮到購置交通設備和加油時繳納的增值稅可按規定抵扣，所以對大型貨物運輸公司來說，改征增值稅理論上對企業是一項減稅措施。但現實情況并非如此，上海市發展改革研究院發布的《2012年一季度上海服務業重點監測企業問卷調查報告》顯示，從行業看，稅負有所增加的企業主要集中在運輸倉儲業。36家運輸倉儲業中有63.9%認為稅負有所增加，其中稅負增加10%以上的企業達27.8%。
分析大型貨物運輸企業稅負有所提高的原因，主要有三點：一是大型貨物運輸企業“營改增”后的稅率為11%，明顯偏高，試點企業進項稅額達不到8%的話，稅負就可能增加。
二是大型貨物運輸企業可以抵扣的進項稅額較少。就貨物運輸企業而言，“營改增”后，主要是購買車輛、船舶等運輸工具和燃油、修理費中所包含的進項稅額可抵扣。但由于車輛、船舶等運輸工具價格高、使用期限長，一般而言，大中型企業在可預見的未來購置車輛、船舶等運輸工具不會很多，原有的運輸工具又無法獲得抵扣，因此實際可抵扣的進項稅并不多。另外，在總成本中燃油、修理費等占比不到40%，能否獲得抵扣，其結果也不一定。很多企業反映，目前不少加油站無法開具增值稅專用發票，致使物流運輸企業稅負不減反增。
三是人力成本（約占20%）、路橋費（約占30% ~ 40%）、房屋租金等不能抵扣，這些至少占總成本的5成，這也是造成稅負增加的主要原因。這樣的結果，顯然有違“營改增”改革試點行業總體稅負不增加或略有下降的指導思想。稅負提高后，讓原本就利潤稀薄的物流企業利潤更低。
2． “交通運輸業”和“物流輔助服務”項目的稅率不統一。近年來供應鏈管理已得到全球理論界和企業界的廣泛關注。物流業的發展方向就是整合各類物流資源，實施供應鏈管理，實行一體化運作、一站式服務。運輸、裝卸、搬運、倉儲、配送、代理等各項物流業務上下關聯，有時很難區分到底是運輸服務還是物流輔助服務。但《營業稅暫行條例》將物流業務中的運輸、裝卸、搬運劃為交通運輸業稅目，稅率為3％，而將倉儲、配送、代理等劃為服務業稅目，稅率為5％。同屬于物流業務，但稅目不統一、稅率不相同、發票不一致，造成稅負不公平，加大了稅收征管的難度，最終影響了物流一體化運作。而《營業稅改征增值稅試點方案》對物流業中涉及多個服務項目的企業，要按主業、輔業分別進行細化分析，仍然設置了“交通運輸業”和“物流輔助服務”兩個應稅服務項目，對一般納稅人分別按照11%和6%的稅率征收增值稅，原運輸環節與倉儲、配送和貨運代理等環節營業稅稅率不統一的問題在“營改增”中仍然沒有解決。
3． 快遞企業稅收政策不明確。快遞業涉及承運方通過鐵路、公路、航空等交通方式，運用專用工具和系統，進行快件攬收、分揀、封發、轉運等處理工作，存在與交通運輸和物流輔助業務交叉的情況。在現行營業稅體制下，各地稅務部門對快遞業的稅目歸屬認定存在較大差異，分別有交通運輸業、郵電通信業、貨代業等三種不同的身份認定，分別適用3%和5%的營業稅稅率。在已經開展“營改增”試點的上海市，一些快遞行業是按照交通運輸業注冊的。“營改增”試點過程中，試點納稅人的確定主要依據的是原營業稅稅目，因此被認定為試點納稅人的快遞企業，大多數被歸為交通運輸業，過去3%的營業稅稅率，改為11%的增值稅稅率。不在試點范圍之內的快遞企業，大多依舊按照郵電通信業繳納3%的營業稅。快遞業屬于勞動密集型企業，人力成本比重高，可抵扣項目少，按交通運輸業11%的稅率繳納增值稅，稅負將大幅增加，有違稅收的公平原則。
4． 增值稅會計核算難度加大。2012年7月5日，財政部發布了《關于印發〈營業稅改征增值稅試點有關企業會計處理規定〉的通知》（財會［2012］13號），對“營改增”試點企業差額征稅、增值稅期末留抵稅額、取得過渡性財政扶持資金、稅控專用設備和技術維護費抵減稅額等會計處理作了明確。并在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“營改增抵減的銷項稅額”專欄，用于記錄一般納稅人因按規定扣減銷售額而減少的銷項稅額。原營業稅會計核算往往比較簡單，改成增值稅以后，會計核算相對比較復雜，難度也隨之增大。企業財會人員在調整和運用會計處理規定時，還需要培訓和適應，這也給稅務機關稅收征管帶來較大的工作量。
此外，物流企業提供勞務取得的營業收入的確認采用權責發生制原則，按照完工百分比法分期確認收入、結轉成本。在實際業務中，物流企業為客戶開具增值稅專用發票時，開票的稅控系統會按增值稅發票票面金額計算銷項稅額。而物流企業并不一定同時確認收入和結轉成本，如二者不一致，就會給企業納稅義務發生時間的確定和應繳稅金計算帶來影響，并加大增值稅會計核算的難度。
5． 物流業增值稅專用發票的管理難度高。增值稅專用發票不僅具有反映經濟業務的作用，同時具有完稅憑證的功能，對增值稅的計算和管理起著決定性的作用，因此相比營業稅服務業地稅普通發票，稅務部門對增值稅專用發票的管理更加嚴格。但由于物流企業特別是貨物運輸代理服務、倉儲服務和裝卸搬運服務等專用發票金額小、數量大，導致物流企業在發票的獲得、真偽鑒別、開具、傳遞和作廢、比對等方面的工作量太大，不僅對物流企業的內部管理提出了更高的要求，也增加了企業的人力成本，同時給稅務機關的發票管理工作帶來了新的挑戰。
二、物流業“營改增”試點中問題的解決思路
1． 統一物流業稅目稅率。近期可考慮將“貨物運輸服務”從“交通運輸業”中剝離，納入“物流輔助服務”，統一采用6%的稅率。未來考慮設立“物流綜合服務”稅目取代“物流輔助服務”，使得與物流相關的所有環節全部執行統一的稅目和稅率。這樣，既可以解決試點中貨物運輸業務稅負大幅增加的問題，又支持了物流業的一體化運作，與“營改增”的初衷相一致。
此外，稅務主管部門對快遞業的歸屬應當有一個明確的說法，或者明確快遞業所提供的服務為物流輔助服務，統一適用6%的增值稅稅率；或者暫時不將其納入本次改革試點范圍，實行郵政通信業3%的營業稅稅率。
2． 降低物流業整體稅負。為降低物流業整體稅負，應調整增加可抵扣項目，如將路橋費、房屋租金、保險費等納入可抵扣范圍。對修理費等一些實踐中不易取得增值稅專用發票的項目可按照某一固定的抵減計算進項稅額抵扣。同時考慮物流企業新購置車輛有限、舊車輛無法獲得抵扣的現狀，建議采取過渡性抵扣政策，如對于試點前三年購置的機器設備和運輸工具，采取收入型增值稅的做法，允許抵扣每年計提的折舊額中包含的進項稅額。
在試點過渡時期，對現行部分營業稅免稅項目繼續予以免征；對部分營業稅減免稅優惠，調整為即征即退政策。如果試點企業按照規定改征增值稅比原來繳納營業稅增加了稅負，將由財政部門定期給予補助。物流企業應了解最新的政策文件，一旦增值稅財政補貼優惠的條件明確，盡早準備申請優惠所需的材料，爭取獲得稅收優惠以降低稅負。
3． 積極開展會計核算的培訓工作。“營改增”的全面實施是不可逆轉的，它必將對物流業產生多方面的影響，為確保“營改增”試點工作的順利實施，物流企業上至領導下至普通員工要統一思想，正確理解“營改增”工作的現實意義，特別是要強化培訓，有針對性地加強“營改增”會計核算的內部學習，特別是對財會［2012］13號文件的學習，確保全體財會人員熟練掌握相關政策及具體業務操作。在增值稅納稅義務的發生時間確定和應繳稅金計算的不一致問題上，稅務主管部門應充分考慮物流企業的特點，允許物流企業會計核算中收入、成本的確認與增值稅納稅義務發生時間相分離。
4． 重視增值稅專用發票的管理與風險防控。增值稅專用發票在增值稅的抵扣環節發揮著重要的作用，稅務主管部門可考慮設計使用機打的物流業增值稅專用發票，以適應物流業“一票到底”的要求。同時設計使用撕本的增值稅專用定額發票，應對物流企業經營網點多，發票額度小、用量大的現實。
我國《刑法》對增值稅專用發票的虛開、偽造和非法出售與違規使用等行為都規定了專門的處罰措施，與增值稅專用發票相關的刑事犯罪多達十余種。通過本次“營改增”認定的新的增值稅納稅人必須高度重視增值稅專業發票的管理，開具和傳遞等各個環節的參與者如審計項目執行人員等也不例外，特別要對增值稅專用發票的刑事責任有清醒的認識，以法律為準繩衡量自身的行為，確保自身行為沒有觸犯刑法，有效規避風險。
主要參考文獻
1. 財政部，國家稅務總局.營業稅改征增值稅試點方案.財稅［2011］110號，2011-11-16
2. 韓春梅，衛建明.論“營改增”稅制改革對企業的影響.遼寧省交通高等專科學校學報，2011；6
3. 焦小超.營改增“刺痛物流企業.濟南日報，2012-09-12
4. 財政部.關于印發《營業稅改征增值稅試點有關企業會計處理規定》的通知.財會［2012］13號，2012-07-05
【作 者】
李郁明
【作者單位】
（嘉興學院商學院 浙江嘉興 314001）
