安賀新 孫麗明
中國財經報 02-09
長久以來，我國會計師事務所在內部治理方面缺乏相應的政策制度指導，尤其在股權結構安排，股東權力義務約定以及股權結構調整等方面存在著不少問題，這些問題嚴重影響著事務所的工作開展以及行業的和諧發展。《會計師事務所內部治理指南（征求意見稿）》（以下簡稱《指南》）的推出則在樹立“人合、事合、心合、志合”事務所治理理念的基礎上，比較系統地規范了事務所的股權結構安排，同時也為現實中存在的不同情況予以靈活掌握的空間。
股權結構安排合理化
會計師事務所由于自身的業務性質及專業水平要求，其核心管理層應本著“人合”的原則進行股權結構安排，從而在保障質量的基礎上，兼顧決策效率與效益。但是由于歷史原因，事務所的股權結構安排無論是在現實中還是理論上都存在著令決策者撓頭的問題，《指南》的推出在一定程度上為事務所合理化安排其股權結構掃除了歷史習慣勢力的障礙，同時也為解決理論難題提出了指導性意見。《指南》在總則的第四、五條中提出了事務所關于股權結構安排的指導思想，即以“‘人合’為基礎”，“充分發揮專業和知識在事務所內部決策和管理中的主導作用”，“以增進內部和諧為重點”。在“人合”、“專業”、“和諧”思想的指導下，《指南》指定“股東會”為事務所的最高權力機構，并要求事務所建立合理的股權結構，明確提出要實現“合理分散股權”，防止出現“一股獨霸”，這為解決事務所股權結構的歷史問題提供了政策上的推動力和方向上的指導。
我國注冊會計師行業若要增強國際競爭力，事務所就勢必要進行規模化發展，隨即而至的內部股權結構管理問題就迫在眉睫。為解決合伙人管理中存在的民主與效率問題，《指南》在第二章中為事務所股東會、董事會及監事會等決策與監督部門的產生、運行及成員的權利義務進行了系統的制度規范。今后事務所無論規模如何變化，其核心管理層的運行均會在《指南》的引導下向著有序、系統的方向發展：無論合伙人數量如何，保證權力機關的權威及運作效率；事務所重要決策的參與者結構要滿足“專業”的比例，確保執業質量。但同時我們也要看到，《指南》中所規定的程序大多屬于框架性的意見，由于我國各地區的經濟條件不同，各事務所的歷史背景、合伙文化等方面有所差異，若要使《指南》的指導作用得以最大程度的發揮還需要各所在領會《指南》精神的基礎上，充分結合自身特點與優勢，將《指南》予以細化并形成具有生命力與約束力的事務所股權結構安排制度，為事務所的發展提供制度保證與動力支持。
股東（合伙人）權利義務分明
在事務所的發展中，股東（以下稱合伙人）的作用舉足輕重，對合伙人權利義務的規定是注冊會計師行業日趨成熟的體現，也是事務所發展壯大的客觀要求。在事務所發展初期，集“所有人——管理者——員工”三重身份于一體的“全才”合伙人，往往既是事務所執業能力的名譽象征和現實體現，又是事務所發展的領航人。而隨著事務所規模不斷擴大，合伙人的能力和職責往往會向“專業化”方向發展，一些專門負責管理的“管理合伙人”應運而生。合伙人能力職責的差異表現使得事務所內部股權結構安排面臨挑戰，因此，《指南》在第四章第一節中對該問題做出指導性建議：無論是“權威”合伙人或是“專才”合伙人，“事務所所有股東享有平等地位”，且其“應享有的權利及其應承擔的義務應當在章程中約定”。
會計師事務所的合伙人利潤分配制度受股權結構影響，同時也在激勵方面具有更直接、靈活的自發調節作用。目前國際會計師事務所通常是以績效為基礎進行利潤分配，績效考核綜合考慮了專業能力、管理水平、工作表現及業務開發等方面，兼顧客觀指標與主觀評價，形成了一套比較科學合理的利潤分配體系。而我國事務所合伙人的利潤分配主要是基于股權比例，方法相對簡單。為了更好地激勵合伙人發揮個人能力，借鑒國際先進經驗，《指南》在第三十一條中指出“在優先考慮事務所長遠發展的基礎上，充分尊重專業、知識和能力的價值貢獻，約定合理的分配方式”，這一建議的落實必將會大大改進原有的利潤分配方式，使得利潤分配體系更加合理并具有激勵效果。但是該項建議的落實還需要事務所在文化建設、制度優化、標準設立等方面予以配套支持，而在現實中這些相關的內部建設才是難度大、靈活度高的工作，事務所的決策層要在把握正確方向的同時，學習借鑒國際先進經驗，因地制宜地制定出符合自身實際的合伙人利潤分配制度。
股權結構調整制度化
合伙人的加入與退出，以及合伙人出資與股權轉讓均會影響事務所的股權結構，同時該部分制度也是事務所內部治理機制是否健全的重要標志之一。據我國學者相關調研結果表明，大多數國內事務所的合伙人進入與退出通道不暢，其主要原因在于制度不完善以及意識缺乏。鑒于此，《指南》第四章的第二、三節對該部分制度的制定提供了依據。事務所章程及相關協議中必須明確約定合伙人的進入條件與退出制度，具體包括進入與退出的情形、方式，退出后的股權轉讓等。《指南》還特別指出了合伙人進入時的各方面可能條件，為合伙人的資質考核提供參考。但我們也要認識到，制定公平合理，靈活有效的股權調整規則是一個漫長的各利益方長期博弈與經驗積攢的過程，《指南》若要落到實處，得到實效，還必須依靠制度制定者的發展意識和戰略眼光。因此行業協會還要堅持不懈地大力推進相關人員的全方位培訓，促進事務所之間經驗交流，及時提供國際經驗參考，循序漸進完善我國事務所股權結構制度。
