摘要：隨著可持續發展思想的全球普及，環境問題越來越受到各方面的重視。作為社會中的企業，由于過度追求經濟效益而給環境造成了巨大的危害，企業對環境所承擔的責任也日益突出，有關各方要求企業加強環境成本管理的呼聲越來越高。本文在明晰影響企業環境成本管理能力因素的基礎上，對企業環境成本管理能力進行分解，設計出用于評價企業環境成本管理的四大能力指標，并建立了評價指標體系。
關鍵詞：企業環境成本管理 企業環境成本管理能力 評價指標
企業在生產經營過程中為保護環境、保護資源而付出的所有成本支出以及在產生環境污染、資源耗費問題后進行補償的所有損失，都屬于環境成本的范疇。一個企業環境成本管理能力的強弱、管理質量的高低直接表明了企業的社會責任和社會貢獻度。
一、影響企業環境成本管理能力的因素分析
（一）影響企業環境成本管理能力的宏觀因素。
1.政策因素。政府政策對企業環境成本管理能力的影響直接而具體，如：財政政策、稅收政策、技術支持等。通過財政政策，政府可以對企業進行資金支持；稅收激勵相當于給企業的補貼，并不能直接提高企業的環境成本管理能力，但是可以通過稅比利益彌補環境成本支出；技術支持包括幫助企業建立ISO14000體系，提供環境保護的技術設備，從而降低環境成本，提高環境成本管理能力。目前我國稅法中制定了部分關于環境管理的減免稅規定，但是激勵程度遠遠不夠，不能很好地推動企業提高環境成本的管理能力。
2.法律因素。法律的約束強化了企業提高環境成本管理能力的意識。但是，目前我國還沒有將環境會計等相關準則納入法律的層面，《會計法》也沒有確定環境會計的地位和作用，對環境成本的計量、環境信息的報告、披露等都沒有明確的法規約束。法律法規的不健全導致企業環境成本管理缺乏強有力的法律保障。
3.文化因素。雖然當前企業的環保意識普遍提高，但是卻沒有形成所有企業共同遵守與認同的價值觀。目前企業“重效益輕環境”、“先污染后治理”的思想比較嚴重。沒有將企業的環境保護能力視為一種提高企業價值的必備能力，沒能正確認識環境管理成本，更沒有將環境成本管理能力提升到戰略高度，嚴重阻礙了環境成本管理能力的提高。
（二）影響企業環境成本管理能力的微觀因素。
1.資源投入。企業環境成本管理作為企業成本管理的內容之一，需要投入一定的資源、資金、技術予以支持。對環保認證的投入、環保研發的投入、環保設備的投入都有助于形成環境成本管理能力。但是企業普遍認為這種投入是一種成本的增加，將其視為耗費，不愿意多投入。由于資源投入不足，導致企業產生嚴重的環境污染和資源浪費、以至于發生事故后支出大量的賠償費用，削弱了環境成本管理能力。
2.人員素質。企業管理者、員工的環境成本管理意識與能力至關重要。管理者具有環境成本管理意識，并且要求員工執行，員工具有相應能力，才能夠很好地完成企業環境成本管理的任務。當前企業的管理者環境成本管理意識淡薄、沒有將環境成本管理納入企業成本管理之中，并且對員工缺乏必要的培訓，員工沒有掌握對環境成本管理的方法、技術，難以實行環境成本管理。
3.技術因素。環境成本管理技術、方法是進行環境成本管理工作的重要手段。當前對環境成本管理的研究尚不夠深入，也沒有具體可行的環境成本管理方法，這就給企業進行環境成本管理提出了巨大的挑戰。
二、企業環境成本管理能力評價指標設計原則
（一）綜合性原則。對評價指標的設計，要達到從不同角度對績效水平進行全面的評價與分析的目的。因此，在進行指標設計時，需要將各種反映企業環境成本管理能力的因素綜合起來予以考慮，避免因指標設計缺陷而造成的評價不準確、不全面。
（二）目的性原則。對企業環境成本管理評價的目的是明確的，即為了通過評價與分析，總結出企業在環境成本管理中的優勢與劣勢，發揮優勢，彌補劣勢，進而提高環境成本管理能力。指標的設計要緊緊圍繞提高企業環境成本管理能力這一目的來進行。有效的評價指標不僅能夠切實提高企業環境成本管理能力，還能夠促進企業實現可持續發展。
（三）可操作性原則。可操作性原則包括兩點：一是指標相關數據的收集具有可操作性；二是指標項目的評價具有可操作性。指標設計時，要盡量選取定量指標，因為定量指標的數據易于獲取，形象直觀，評價容易，可操作性強。對于十分關鍵而又確實無法用定量指標來衡量的方面，應該適當選取定性指標。
（四）科學性原則。指標設計過程要依據企業成本管理的本質，在指標項目的設計、數據的選取、結果的分析與評價各個環節都要確保科學、合理。指標設計過程中既要進行專題研究，在必要時還要進行實地考證；既要注重定量研究，又不能忽視定性指標的作用，這樣才能確保企業環境成本管理能力指標設計的科學、合理。
三、企業環境成本管理能力分解及各部分之間的關系
企業環境成本管理能力是對環境成本進行管理的一項復雜性、層次性、全面性綜合能力，涉及觀念、制度、技術等多個方面，因此對其進行分解，有利于從不同側面、不同層次對此問題進行研究，從而產生良好的效果。另一方面，如果直接從整體進行分析不僅難度大，而且風險大，效果不佳。所以本文中企業環境成本管理能力被分解為環境預防能力、環境保護能力、資源利用能力和環境恢復能力四部分。
（一）環境預防能力。環境預防能力是指企業在生產運營之前，充分考慮產品在其生命周期內將會對環境產生的影響，對資源產生的耗費，從而預先對此進行防范，進行事先管理所形成的一種能力。該項能力是企業環境成本管理能力系統中的前提，直接影響企業的其他能力。因其對即將產生的環境問題采取了積極預防的態度，在生產初期對環境成本進行投入、控制，這樣可以大大減少在后期一旦產生環境問題發生補救的成本。
（二）環境保護能力與資源利用能力。環境保護能力和資源利用能力是指企業在生產過程中加強環境保護，提高資源利用率，節約資源的能力。這兩項能力是企業在生產經營過程中的能力，也是企業環境成本管理能力系統中的核心能力。環境預防能力雖然在事前進行控制，但是畢竟在生產準備階段，考慮的因素不甚周全，而環境保護能力和資源利用能力的好壞直接決定企業在生產環節對環境成本的控制與管理。
（三）環境恢復能力。環境恢復能力是企業在產生了環境問題之后，及時承擔后果，進行環境恢復的能力。如果等到已經產生了環境問題才去投入時間、金錢和精力進行管理，那么此時企業付出的代價將更大。
（四）各子系統之間的關系。企業環境成本管理能力各子系統之間的關系如圖1所示。
促進
促進
資源利用能力
環境保護能力
前提
資源恢復能力
前提
環境預防能力
前提
圖1 子系統關系圖
四、評價指標的設計
本文中將企業環境成本管理能力分解為四部分，因此在指標設計時，也依據這四種能力分別進行選取。
（一）環境預防能力指標設計。主要包括下列指標：
1.環境教育培訓支出比重。環境教育培訓費是指企業依據自身情況，并嚴格按照環保法律法規的規定，在項目投產前對人員在環境保護方面的知識和技能的培訓支出。環境教育培訓支出比重是企業環境教育培訓的支出占總費用的比重，此指標可以反映出企業用于對員工進行環境保護培訓的投入，即可以反映出企業對環境保護的重視程度。
2.環境認證比重。環境認證費是指企業對環境體系進行認證、對環保設備定期進行檢查以及對環境污染進行檢測等發生的支出。環境認證比重是指企業用于環境認證費用占總費用的比重，該指標反映了企業遵守國家環保標準的投入。
3.環保研究開發比重。環保研究開發費指企業進行環境保護相關項目的研究與開發的成本，目的是為了在生產經營活動發生之前對環境破壞進行預防。環保研究開發比重是指環保研究開發費占企業總費用的比重，反映了企業在選擇項目方案前，在環境保護方面的重視程度。
環境預防能力的三個指標都是定量指標，且都是正指標。其數值越大，表明企業環境預防能力越強，在生產運營之前、在選擇項目方案時對環境方面的重視程度越高。
（二）環境保護能力指標設計。主要包括下列指標：
1.管理者環保傾向。管理者環保傾向反映企業管理者在實施具體項目時對于環保的貢獻，可以用管理者制定企業環保制度及環保政策的頻率來衡量。該指標是一個定性指標，反映了管理者對環境保護的強烈愿望，即環保的主動性。
2.環保設備投入比重。該指標是企業環保設備投入占總資產的比重，反映企業生產經營過程中，投入環保設備進行生產、保護環境的能力。
3.廢物排放合格率。企業在生產經營過程中會排出廢棄物，尤其是制造業企業，在所有的廢棄物中既有在環境承載力之內、可以被自然本身分解吸收的，又有難以治理、會對環境產生污染的廢棄物。合格廢棄物是指對環境污染較小，在國家法律法規規定之內的無污染的廢棄物，這類廢棄物的排放不會增加企業的成本。該指標反映了企業向環境中排放合格廢棄物的比重，其比重越高，表明企業生產產品過程中排放的污染物越少，對環境的污染、破壞越小。
（三）資源利用能力指標設計。主要包括下列指標：
1.處理污染物材料耗費比重。該指標是處理污染物所需的材料投入量占污染物排放的比重。處理污染物所需的材料投入是指企業在生產經營過程中為了處理排放的污染物而需要投入的材料。該指標反映了企業用于處理排放的污染物所投入的材料耗費，能及時對所排放的污染物進行處理是企業環保能力強大的表現。
2.環保材料利用率。該指標是環保材料耗費占產品成本的比重。在企業生產產品時，充分利用現有的對環境危害小的環保材料可以減少對環境的污染，從而起到加強環境成本控制的目的。環保材料利用率越高，表明企業投入的環保材料的比重越大，環境保護的力度越強。
3.廢物循環再利用率。該指標是對廢物回收再利用的總量占廢物排放總量的比重。企業生產之后產生的廢物，有些是可以對其加工，進行循環再利用的，從而提高資源的利用效率，即達到節約資源的目的，又減少了將廢物排放到自然界對環境產生的污染。該指標反映了企業資源的利用效率。
（四）環境恢復能力指標設計。主要包括下列指標：
1.環境恢復費率。該指標是用于恢復環境的成本占企業總費用的比重。用于恢復環境的成本是指企業在生產經營過程中造成對環境的不利影響，按照相關規定需要對環境加以修復所發生的支出，如土地損害賠償費。該指標表明企業在生產經營活動的初期對環境保護的投入不足，繼而需要事后進行彌補。該指標的數值越大，反映企業在后期的損失越大。
2.環境事故賠償費率。該指標是發生環境事故賠償費用占企業總費用的比重。企業在生產經營過程中，一旦發生意外的環境事故，如有毒氣體、有毒液體泄漏等，需要向政府部門支付相關的罰金，對受到危害的社區民眾支付相關的賠償金，這會大大增加企業的環境管理成本。環境事故賠償費率反映了企業發生環境事故后的一種應急能力。
3.環保訴訟費率。該指標是環保訴訟費占企業總費用的比重。當企業的經營行為導致嚴重的環境危害，遭到利益相關者起訴時，就可能涉及巨大的環境訴訟費支出。
對評價指標進行設計之后，利用主成分分析法對企業環境成本管理能力進行評價。對于定性指標，可以通過問卷調查、專家評價等方式確定權重。對于定量指標，選取數據后，首先進行數據標準化，求相關系數矩陣，然后求出特征根對應的特征向量，得出特征根的貢獻率。從而對定性指標和定量指標進行打分，得出各子系統的得分，最后得出企業環境成本管理能力這個綜合指標的分數，以此評價企業環境管理能力的好壞。X
（注：本文系黑龍江省科技廳軟科學重大攻關項目《企業成本核算與財務管理理論與方法創新研究》的階段研究成果；項目編號：GZ09D208）
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