摘要：隨著我國經濟的快速發展，企業的研發活動將會日益活躍。研發費用的處理，不僅影響到企業會計信息的質量，更關系到企業的可持續發展，因此愈發受關注。本文以假設案例為基礎，深入分析了我國現行會計準則研發支出的處理，進而提出了改進建議。
關鍵詞：研發支出 會計準則 融資
一、研發支出的投入與現行會計準則的處理
（一）假設案例提出。A公司是一家于2006年正式掛牌成立的大型飛機制造企業，公司發展目標是致力于成為世界先進的飛機制造商，且公司每年需投入大量的資金用于自主技術的研究開發，同時假設市場中存在一家于2010年剛剛成立的新公司B，B公司的經營目標、范圍和規模與A公司相同，而唯一與A公司不同的是，B公司的研發技術不是通過自身科研人員研究開發出來的，而是通過委托科研機構或在市場上以公允價格購買而得到的，并且除了財務與會計方面的要求外，A、B兩公司在其他方面均滿足我國上市公司的要求。
（二）我國現行會計準則的會計處理。新會計準則規定，企業內部研究與開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益。企業內部研究開發項目開發階段的支出，同時滿足下列條件的才能確認為無形資產：第一，完成該無形資產以使其能夠使用或出售，在技術上具有可行性；第二，具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；第三，無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用，應當證明其有用性；第四，有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；第五，歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠的計量。
二、現行的會計準則對研發支出處理分析
基于以上的假設和提出的問題，我們來進行進一步的分析，如果A、B公司現在同時拿出2 000萬元用于無形資產的構建，A公司通過自行研發，由于現在處于研究階段，根據我國現行的會計準則會計規定，企業研究階段支出應當費用化，直接計入當期損益，即A公司的財務報表中，這2 000萬元應該計入管理費用，而假若B公司能夠在市場上以同等價格購買此項專利技術，則在相當于A公司研究階段的2 000萬元支出，計入無形資產中，在資產負債表的資產類賬戶中反映。
由此，對A公司通過自主研發獲得專利技術的方式下，2 000萬元的支出計入當期損益，在利潤表的管理費用中反映，而B公司通過外購來獲得專利技術的方式下，2 000萬元的支出無形資產，在以后的期間按照合理的會計方法，分期攤銷計入利潤表的累積攤銷科目中，或者于每個資產負債表日進行減值測試，計入資產減值損失，反映在未來每期利潤表中反映。那對于A、B公司來說，假設未來期間兩公司該無形資產所帶來的收益一致的情況下，A公司的凈利潤水平以及經營活動現金流量凈額均低于B公司。
若兩公司同時申請上市，注冊會計師需要對企業的財務狀況進行審計，由于存在企業信息不完全對稱的客觀事實，審計師依據國家規定的企業會計準則，對企業提供的財務報表進行審計，僅從財務與會計方面的要求來說，當然B公司會處于優勢地位，A公司處于劣勢，我們對以下結果進行討論：第一，A、B公司均沒有上市；第二，A、B公司均上市；第三，A沒有上市，B公司上市。
在第一種情況下，A、B均沒有上市，即按現有的企業發展軌跡運行，與資本市場無關，本文不予討論；在第二和第三種情況下，我們可以質疑，在既定的評價準則是否合理呢？B企業的發展潛力、未來發展動力真的優于A企業嗎？客觀上來說，A公司成立的時間比較早，在品牌知名度、供應鏈的管理、經營管理經驗以及企業文化的形成都比B公司發展的成熟穩定，作為飛機制造商，獨立自主的擁有核心專利技術對企業的發展至關重要，而A公司的發展目標恰好與之一致，獨立自主研發制造飛機的核心技術，并在企業發展中研發能力不斷的增強，在未來的發展過程中，與B企業相比，A公司更具有應對風險的能力，具有持久的競爭能力。
由此可見，按照我國會計準則對自主研發無形資產的處理，不能公允地反映企業的價值，也不能真實地反映企業的競爭實力，社會資源不能有效的發揮作用，可以認為：與稅法上企業自主研發支出所獲得的稅收優惠相比，現行會計準則對促進企業進行自主研發無形資產并沒有什么實質的推動作用，相反，企業為了防止企業自主研發失敗所帶來企業資產負債表和損益表的不利影響，他們寧愿委托外部研究機構或者選擇外部購買無形資產的方式，而不會選擇進行自主研發，這樣的話，對于飛機制造商的企業來說，始終不能擁有自己的核心競爭力，只能成為別人的高級代工制造商而已，成為行業內的領頭羊的目標也必然會受到諸多限制，這樣的結果與我國的宏觀的政策、未來的國家發展的目標相違背。
三、改進我國研發費用會計處理的構想
本文把企業歸為三種類型，即以研發活動為主要活動的企業、一般高新技術類企業以及規模較大且產品技術含量高的企業和一般研發費用不大的企業，針對不同類型企業，將研發費用進行不同的會計處理。
（一）全部資本化。該方法適用于以研發活動為主要活動的企業，如軟件開發類企業，可將研究、開發費用全部予以資本化。這類企業的研發活動類似于制造企業的產品制造過程，而產品的制造過程的成本都應歸屬于該產品之中，開發失敗的成本應計入資本化項目，即將研發過程中發生的相關費用計入“研發支出”，研發結束后直接轉入“無形資產——××項目”。
（二）全部費用化。對于一般研發費用不大的企業，依據重要性原則，可直接將其作為當期損益，記入“管理費用——研發支出”科目。
（三）有條件的資本化。對于一般高新技術類企業以及較大規模且產品技術含量高的企業，鑒于這類企業對研發的依賴性高且研發費用數額較大，應以研發的最終結果來決定其會計處理。我們需要在現行的企業會計準則基礎上，根據企業研發過程的具體的情況，按“設備設施費”、“材料費”、“人工費”、“合同服務費”、“外購無形資產”、“登記注冊支出”、“間接費用”等設置三級明細項目。具體的會計處理如下：首先，在研發費用發生時，區別不同研發項目、所處研發階段和支出性質，分別記入“研發支出”各明細賬戶的對應明細欄目內。然后，當研發項目結束時，按如下方法進行會計處理：如果研發失敗（即不符合資產的定義），就將有關費用轉入“管理費用——研發支出”科目；如果研發成功（即符合資產的定義），將研發費用與研發項目成果的預計現金流量的現值進行比較，前者小于后者，則將研發費用全額轉入“無形資產”科目；否則，則將研發項目成果的預計現金流量的現值的金額轉入“無形資產”科目，將超過的部分轉入“管理費用——研發支出”科目。Z
